RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 22679/2020, de 15 de dezembro de 2020.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 16/12/2020

Relato

1. A Consulente, que exerce a atividade principal de transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional (CNAE 49.30-2/02), apresenta questionamento acerca do CT-e a ser emitido quando a prestação do serviço de transporte envolver a modalidade de redespacho.

2. Nesse contexto, informa ser contratada por contribuinte do ICMS para realizar transporte de mercadorias intermunicipal ou interestadual, com início no Estado de São Paulo. Para realizar a prestação do serviço de transporte, pretende utilizar mais de uma transportadora, operação que entende se caracterizar como redespacho, pois cada transportador por ela contratado será responsável pela execução de apenas um trecho do transporte, conforme artigo 4º, inciso II, alínea "f" do RICMS/2000.

3. Ressalta ainda que o trecho do transporte redespachado será iniciado em território paulista e também se refere a trajetos intermunicipais ou interestaduais, de forma que esses serviços de transportes estarão sujeitos ao ICMS de competência tributária paulista.

4. Acrescenta seu entendimento dos artigos 314 e 315 do RICMS/2000 de que será responsável pela cobrança integral do preço do transporte cujo fato gerador ocorrerá no Estado de São Paulo e que deverá emitir o Conhecimento de Transporte eletrônico - CT-e para todo o trajeto, desde o local da coleta da carga até o destino final da prestação do serviço de transporte. Entende, ainda, que, apesar das transportadoras redespachadas estarem sujeitas ao ICMS, devem emitir o CT-e sem o destaque do imposto, consignando o CST 60 relativo à substituição tributária.

5. Ante o exposto, a Consulente solicita a confirmação, por deste Órgão Consultivo, quanto ao seu entendimento de que, no redespacho com início no Estado de São Paulo e vinculado à prestação realizada também com início no território paulista pelo redespachante (o qual será o responsável pela cobrança integral do valor do serviço junto ao respectivo cliente), não haverá destaque de ICMS por parte da transportadora redespachada.

5.1. Caso esse entendimento esteja correto, solicita a confirmação do entendimento de que a redespachada emitirá o CT-e vinculando-o ao conhecimento emitido pela Consulente (redespachante), mas sem tributação pelo ICMS, usando como fundamento o disposto no artigo 314 do Regulamento do ICMS paulista.

5.2. Sob esse aspecto de tributação, questiona se o mesmo entendimento poderá ser aplicado nos casos em que for contratada como redespachada por transportadora paulista e referente a transporte também iniciado no Estado de São Paulo.

6. Por fim, solicita que o entendimento manifestado na presente resposta tenha seus efeitos estendidos para os seus estabelecimentos filiais, todos prestadores de serviço de transporte rodoviário de cargas intermunicipal e interestadual, estabelecidos no Estado de São Paulo.

Interpretação

7. Preliminarmente, destaca-se que, ante a falta de maiores informações, para fins desta resposta, será adotada a premissa de que todos os transportes indicados na consulta são monomodais.

7.1. Além disso, também não ficou claro no relato da Consulente se ela irá realizar por meios próprios parte do trajeto ou não. Contudo, do modo como foi exposta a presente consulta, depreende-se que, em essência, a Consulente não irá executar por meios próprios parte do trajeto do serviço de transporte para qual foi contratada, optando por integralmente contratar outras transportadoras para realizar o transporte, cada qual responsável por parte do trajeto. Desse modo, a presente resposta partirá dessa situação.

7.2. Por derradeira preliminar, cabe reiterar a afirmação da Consulente de que tanto as prestações de serviço de transporte da transportadora redespachante (Consulente), como das transportadoras redespachadas (contratadas pela Consulente), tem início exclusivamente em território paulista.

8. Feitas essas considerações preliminares, cabe registrar que a subcontratação em sentido estrito (art. 4º, inciso II, alínea "e", do RICMS/2000) e o redespacho (art. 4º, inciso II, alínea "f", do RICMS/2000) são modalidades de subcontratação em sentido lato. Explica-se.

9. Sumariamente, em termos gerais de direito civil, subcontratação é modalidade contratual em que um dos contratantes originários transfere a terceiro, sem se desvincular, o objeto correspondente à sua posição contratual. Como consequência, há a coexistência de dois negócios jurídicos distintos: o básico e o derivado. Com efeito, a coincidência de conteúdo/objeto entre o negócio jurídico básico e o derivado pode ser total (subcontratação total) ou parcial (subcontratação parcial).

10. Nesse ponto, vale elucidar que a legislação do ICMS, com base no art. 58-A do Convênio SINIEF 6/1989, disciplinou de maneira própria a subcontratação do serviço de transporte (isso é, em "sentido lato") em duas modalidades: (i) subcontratação propriamente dita ("sentido estrito"); e (ii) redespacho.

10.1. Dessa forma, o referido artigo 4º, inciso II, alínea "e", do RICMS/2000 definiu subcontratação do serviço de transporte ("sentido estrito") como "aquela firmada na origem da prestação do serviço, por opção do prestador de serviço de transporte em não realizar o serviço por meio próprio".

10.2. Por sua vez, a alínea "f" do mesmo dispositivo estabeleceu como redespacho o "contrato entre transportadores em que um prestador de serviço de transporte (redespachante) contrata outro prestador de serviço de transporte (redespachado) para efetuar a prestação de serviço de parte do trajeto".

11. Desse modo, por uma análise estrita e isolada dos dispositivos expostos, a situação de ser contratada na origem para prestar integralmente o serviço de transporte e, ato contínuo, subcontratar outras transportadoras para realizar trechos do trajeto, sem que realize nenhuma parte do trajeto por meio próprio, enquadra-se tanto na descrição legal da alínea "e", como da alínea "f" do artigo 4º, inciso II, do RICMS/2000. No entanto, por uma análise teleológica dos institutos, verifica-se que essa situação trata de redespacho.

12. Com efeito, dos conceitos expostos, analisados à luz do direito contratual, o que se infere é que o redespacho corresponde à subcontratação parcial do serviço de transporte original - coincidência parcial de conteúdo/trajeto; ao passo que a subcontratação em sentido estrito (conforme definida na legislação do ICMS - art. 4º, inciso II, alínea "e", do RICMS/2000) corresponde à subcontratação total do serviço de transporte original - coincidência total de conteúdo/trajeto.

13. Assim, ainda que em relação ao negócio jurídico original (prestação de serviço original) o conteúdo integral (trajeto integral) venha a ser executado por terceiros, o que se verifica é que houve subdivisão do objeto do negócio jurídico, isso é, cada empresa subcontratada realizará parte do trajeto. Portanto, trata-se de subcontratação parcial, logo, redespacho.

14. Desse modo, conclui-se que na hipótese, em que uma transportadora (Consulente) "subcontrata" outras transportadoras para que realizem, cada uma delas, parte do trajeto, sem que a transportadora originalmente contratada (Consulente) realize por meio próprio o transporte, enquadra-se nas regras de redespacho, ainda que com possíveis adaptações.

15. Nesse contexto, vale ainda dizer que, ao se optar por não realizar parte do trajeto por meio próprio, juridicamente, há ao menos três prestações de serviço de transporte, todas iniciadas em território paulista, sendo: i) uma relativa à prestação de serviço original (para qual a Consulente foi contratada); e ii) outras, derivada da original, relativas a cada redespacho (uma relativa ao primeiro redespacho; outra relativa ao segundo redespacho; e assim por diante, referente a quantos redespachos existirem).

16. Isso posto, salienta-se que as transportadoras redespachadas deverão emitir normalmente os respectivos CT-es relativos aos trechos que efetuarem (artigo 206 do RICMS/2000), não lhes sendo aplicável a dispensa de emissão prevista no artigo 205, inciso II, do RICMS/2000 (a dispensa é aplicável somente quando há subcontratação pelo trajeto inteiro).

17. De qualquer forma, embora obrigadas à emissão de Conhecimento de Transporte, as transportadoras redespachadas emitirão o documento fiscal sem débito do imposto, pois o redespacho, desde que iniciado em território paulista, é prestação de serviço considerada tributada pela sistemática da substituição tributária na modalidade "diferimento" (artigo 314 do RICMS/2000).

18. Assim, caberá à transportadora redespachante que promover a cobrança integral do preço a responsabilidade pela cobrança do imposto devido pelo trajeto integral, observado o disposto no artigo 315 do RICMS/2000. Um único lançamento a débito do imposto, referente à prestação própria do transportador contratante, abarcará tanto o lançamento do imposto devido em relação a sua prestação própria como o imposto devido, na condição de responsável, pelas prestações realizadas pelas transportadoras contratadas.

19. Em função da aplicação da substituição tributária por diferimento, com lançamento englobado do imposto, de que tratam os artigos 314 e 315 do RICMS/2000, a transportadora redespachante não terá direito ao crédito relativo às prestações de serviço de transporte executadas pelas transportadoras redespachadas, ficando vedada, inclusive, a apropriação do crédito outorgado do artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000, caso a transportadora contratante seja optante por tal sistemática (interpretação conjunta do artigo 430, inciso I, do RICMS/2000 combinado com a Decisão Normativa CAT 1/2017).

19.1. Por sua vez, as transportadoras redespachadas poderão aproveitar os créditos vinculados às respectivas prestações, observando as regras usuais de creditamento (crédito físico) ou, quando optantes, terão direito à sistemática do crédito outorgado correspondente a 20% do valor do imposto devido nesta prestação, conforme preceitua a Decisão Normativa CAT 01/2017.

20. Ademais, salienta-se que, nos termos do artigo 4º, inciso II, alínea "a", do RICMS/2000, considera-se destinatária a pessoa a quem a carga é destinada. Dessa forma, tanto o CT-e emitido pela prestadora redespachante quanto os emitidos pelas prestadoras redespachadas deverão registrar as mesmas indicações constantes nos campos "Remetente" e "Destinatário" da Nota Fiscal relativa à operação de saída da mercadoria transportada (artigo 206-A do RICMS/2000).

21. As transportadoras redespachadas, se pertencentes ao Regime Periódico de Apuração, deverão emitir seus respectivos CT-es com o Código de Situação Tributária (CST) de final 51 ("Diferimento"). Se pertencentes ao regime do Simples Nacional, deverão fazer uso do Código de Situação da Operação do Simples Nacional (CSOSN) 400 ("Não tributada pelo Simples Nacional").

22. Além das demais regras aplicáveis à emissão dos documentos fiscais, as duas transportadoras contratadas deverão emiti-los observando também a regra do § 4º do artigo 11 da Portaria CAT 55/2009, de modo a vinculá-los ao CT-e emitido pelo transportador original:

"§ 4º - Na hipótese de redespacho ou subcontratação, na emissão do CT-e, modelo 57, o transportador contratado que receber a carga deverá informar no CT-e: (Redação dada ao parágrafo, mantidos seus itens, pela Portaria CAT-78/17, de 30-08-2017; DOE 31-08-2017)

1 - a chave de acesso do CT-e emitido pelo transportador contratante;

2 - quando o documento emitido pelo transportador contratante não for eletrônico, a identificação do transportador contratante, série, subsérie, número, data de emissão e valor do documento."

23. Em relação ao questionamento do item 5.2, esclareça-se, logicamente, que o entendimento contido acima, nos termos expostos, é aplicável também no caso de a Consulente ser contratada como redespachada.

24. Em relação a solicitação do item 6, partindo-se da premissa que os estabelecimentos filiais da Consulente não se encontram sob procedimento fiscal e exerçam as mesmas atividades que seu estabelecimento matriz, nos termos aqui expostos, estende-se os efeitos da presente resposta aos estabelecimentos filiais da Consulente identificados na consulta.

25. Por fim, a título informativo, verifica-se que, nos dados cadastrais da Consulente constantes do Cadastro de Contribuintes deste Estado (CADESP), consta registrado o exercício simultâneo das atividades econômicas "armazéns gerais - emissão de warrant" (CNAE 52.11-7/01) e "depósitos de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda-móveis" (CNAE 52.11-7/99). No entanto, salienta-se que o exercício em um mesmo estabelecimento de ambas as atividades é incongruente, dado que são atividades incompatíveis.

25.1. A esse respeito, recomenda-se a leitura da Resposta à Consulta nº 21879/2020, que em seus itens 3 a 5 tratam do assunto. Com efeito, essa Resposta à Consulta se encontra disponível no site desta Secretaria da Fazenda e Planejamento (www.portal.fazenda.sp.gov.br), e que pode ser consultada por meio do caminho "Acesso à Informação/Tributos-Legislação, Benefícios e Indicadores/Legislação Tributária/Respostas de Consultas".

25.2. Diante disso, recomenda-se que a Consulente providencie os devidos ajustes cadastrais em seus registros e perante os órgãos e registros pertinentes, sob pena de eventuais sanções cabíveis.