RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 22664/2020, de 11 de dezembro de 2020.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 12/12/2020

Relato

1. A Consulente, que informa exercer a atividade principal de aluguel de máquinas e equipamentos para construção sem operador, exceto andaimes (CNAE 77.32-2-01) apresenta dúvida relacionada à entrega de bem locado diretamente no local da obra, por solicitação do locatário.

2. Para tanto, informa locar equipamentos (formas para concreto, andaimes, plataformas, geradores, torres de iluminação e escoramentos) para empresas localizadas no Estado de São Paulo ou em outras Unidades da Federação, e, por solicitação dessa empresa locatária, que pode ou não ser empresa da construção civil, realiza a entrega dos bens locados - sob o abrigo da não-incidência do ICMS - diretamente em obras que podem ou não estar localizadas em território paulista.

3. A Consulente apresenta, então, as seguintes perguntas:

3.1. Se na remessa desses bens para o local da obra deverá emitir Nota Fiscal em nome do locatário, utilizando o CFOP 5.908/6.908, sob o abrigo da não incidência do imposto, conforme artigo 7º, inciso X, do RICMS/2000, informando também no campo "Informações Complementares" o endereço completo da obra onde o equipamento locado será entregue, citando dois exemplos:

3.1.1 Estabelecimento locatário situado no Estado de São Paulo e envio do bem diretamente à obra localizada no Estado de Mato Grosso, ressaltando que a obra não é inscrita;

3.1.2. Estabelecimento locatário situado no Estado de Minas Gerais e envio do bem diretamente à obra localizada no Estado de Mato Grosso, ressaltando que a obra não é inscrita.

3.2. Se no retorno desses bens após locação, deverá emitir Nota Fiscal em nome do locatário, quando este não for contribuinte, utilizando o CFOP 1.909/2.909, também sobre o abrigo da não incidência do ICMS, informando no campo "Informações Complementares" o endereço completo do local da obra onde o equipamento locado foi entregue, devendo fazer menção à Nota Fiscal de remessa; e

3.3. Se essa Nota Fiscal poderá ser usada para acobertar o trânsito da obra (situada no estado do Mato Grosso) até o estabelecimento da locadora do equipamento (situado no estado de São Paulo).

Interpretação

4. Preliminarmente, ressalta-se que, embora a Consulta tenha sido apresentada por estabelecimento matriz sem inscrição estadual neste Estado, foram localizadas no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo - CADESP diversas filiais da Consulente inscritas no Estado de São Paulo, motivo pelo qual a presente resposta adotará como premissa que as operações da Consulente são praticadas por seus estabelecimentos, contribuinte do ICMS e devidamente inscritos no CADESP, obrigados a cumprir as obrigações acessórias que tiverem por objeto prestações positivas ou negativas, previstas na legislação paulista, conforme preceitua o artigo 498 do Regulamento do ICMS (RICMS/2000).

4.1. Consequentemente, em razão do exposto acima, a presente Resposta à Consulta terá efeitos vinculantes aos referidos estabelecimentos da Consulente situados em território paulista, nos termos dos artigos 516, 518 e seguintes do RICMS/2000.

5. Além disso, e ainda em sede preliminar, destaca-se que, em virtude da falta de maiores detalhes acerca da situação de fato apresentada sobre clientes empresas cuja atividade não é a de construção civil, a presente resposta abordará exclusivamente a entrega direta, no local da obra, de equipamento locado a empresas cuja atividade econômica seja a de execução de construção civil.

5.1. Desse modo, ante a falta de informações da situação de fato sobre a entrega direta em obra de equipamento locado por empresa cuja atividade não é a de não construção civil, esse questionamento resta prejudicado, declarando-se ineficaz essa parte da consulta apresentada, nos termos do artigos 513, inciso II, alíneas "a" e "c", e 517, inciso V, do RICMS/2000.

5.2. Não obstante, a Consulente poderá ingressar com nova consulta sobre o tema e, em observância aos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000, deverá informar todos os elementos relevantes para que seja possível a compreensão integral da situação de fato envolvida, explicando-a de forma pormenorizada, em especial, quem são seus clientes (se contribuintes ou não, se inscritos ou não, qual a atividade econômica por eles praticadas), o porquê de o local de entrega ser em obra de construção civil e a que título jurídico se dará essa remessa, além de onde se situam as obras e os clientes em comento.

6. Feitas essas considerações preliminares, cabe observar que a Consulente traz indagações acerca do procedimento a ser aplicado na saída/remessa de bens em virtude de contrato de locação, atividade que está fora do campo de incidência do ICMS (conforme incisos IX e X do artigo 7º do RICMS/2000), desde que realizada nos exatos termos do Código Civil.

6.1. Registre-se que, segundo dispõe o artigo 565 do novo Código Civil (CC), a locação é o contrato pelo qual "(...) uma das partes se obriga a ceder à outra, por tempo determinado ou não, o uso e gozo de coisa não fungível, mediante certa retribuição", sendo obrigação do locatário, ao final da locação, restituir a coisa no estado em que a recebeu, salvas as deteriorações naturais decorrente de seu uso regular (artigo 569, inciso IV, do CC).

6.2. Entretanto é importante lembrar que não se deve utilizar indevidamente a denominação de "locação" para operações que seriam, por seus efeitos práticos, compra e venda (venda a prazo, ou a contento, ou com outra cláusula especial), sujeita às regras pertinentes à incidência do ICMS.

7. Acerca do assunto, recomenda-se a leitura da Decisão Normativa CAT-3/2000, que dispõe sobre a "cessão de bens para consumo com a intenção de ser definitiva - Descaracterização do Contrato de Locação".

8. Além disso, como exposto na preliminar (item 4), a Consulente, contribuinte do ICMS devidamente inscrita no CADESP, deverá cumprir as obrigações acessórias que tiverem por objeto prestações positivas ou negativas, previstas na legislação paulista, conforme preceitua o artigo 498 do RICMS/2000.

9. Dessa forma, mesmo na hipótese de saída de bens do seu ativo imobilizado em virtude de contrato de locação, a Consulente deve observar, quanto às obrigações acessórias, os procedimentos estabelecidos na legislação tributária vigente.

10. Assim, ressalta-se que o RICMS/2000, tratando de operações sujeitas ao ICMS, disciplina algumas hipóteses em que se admite a entrega de mercadoria ou bem em local diverso daquele do endereço do adquirente, entre elas, as constantes do artigo 125, §§ 4º e 7º e o artigo 4º, § 3º, do Anexo XI desse Regulamento (que disciplina as operações relativas às empresas de execução de construção civil). Nesse ponto, cabe observar, em especial, o referido artigo 4º, § 3º, do Anexo XI, abaixo transcrito:

"Artigo 4º - O estabelecimento inscrito, sempre que promover saída de mercadoria ou transmissão de sua propriedade, fica obrigado à emissão de Nota Fiscal (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º).

(...)

§ 3º - A mercadoria adquirida de terceiro poderá ser remeda pelo fornecedor diretamente para a obra, desde que no documento fiscal constem o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, da empresa de construção, bem como a indicação expressa do local onde será entregue".

11. Nota-se, porém, que nenhum dos dispositivos legais acima citados (e nem mesmo o artigo 4º, § 3º, do Anexo XI, do RICMS/2000), abarca com perfeição a situação trazida pela Consulente. No entanto, tratando-se efetivamente de saída/remessa de bens em virtude de contrato de locação, tendo em vista que (i) essa atividade está fora do campo de incidência do ICMS; (ii) a ausência de prejuízo ao fisco e (iii) a falta de norma regulamentar específica para a situação relatada, à semelhança do supratranscrito 4º, § 3º, do Anexo XI, do RICMS/2000, a Consulente poderá remeter os bens objeto de contrato de locação diretamente para o local das obras, por solicitação do locatário, quando este for empresa de execução de construção civil, devendo, na remessa, emitir Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) para acompanhar o bem, indicando:

(i) como destinatário: o locatário;

(ii) o CFOP 5.908 ou 6.908;

(iii) no quadro relativo ao local de entrega: o endereço completo da obra onde o equipamento alugado será entregue; e

(iv) no quadro relativo às informações adicionais da NF-e: a informação de que se trata de locação de bem móvel (colocando os dados do contrato para que fique bem identificada a situação), hipótese fora do campo de incidência do ICMS, conforme artigo 7º, inciso IX do RICMS/2000.

12. Por ocasião do retorno do bem locado por empresa de execução de construção civil (as quais, independentemente da caracterização ou não como contribuinte do ICMS, estão sujeitas à inscrição no CADESP e, consequentemente, obrigadas à emissão de documentos fiscais - Anexo XI do RICMS/2000), a empresa locatária deverá emitir Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) para acompanhar o bem, indicando:

(i) como destinatário: a Consulente;

(ii) o CFOP 5.909 ou 6.909;

(iii) no quadro relativo ao documento fiscal referenciado: a chave de acesso da NF-e que acompanhou a remessa do bem; e

(iv) no quadro relativo às informações adicionais da NF-e: o endereço completo da obra de onde o equipamento alugado foi retirado, a informação de que se trata de retorno de bem em virtude de contrato de locação (colocando os dados do contrato), hipótese fora do campo de incidência do ICMS, conforme artigo 7º, inciso X, do RICMS/2000.

13. Entretanto, em virtude da singularidade da situação exposta, por cautela, recomenda-se que na Nota Fiscal que amparar o retorno do bem seja referenciada a respectiva Nota Fiscal de remessa para locação, indicando também, no documento fiscal emitido, além das observações expostas no item 12 acima, todas eventuais outras informações necessárias para que seja possível identificar a situação, como também mantenha documentação idônea para caso de necessidade de comprovação do ocorrido. Sugere se, ainda, que seja informado o número da presente Resposta à Consulta.

14. Não obstante, se chamada à fiscalização, caberá à Consulente a comprovação por todos os meios de prova em direito admitidos da situação fática efetivamente ocorrida (envio e retorno do bem cedido em locação entregue em endereço diverso do locatário). Nesse prisma, observa-se que a fiscalização, em seu juízo de convicção para verificação da materialidade da operação, poderá se valer de indícios, estimativas e de análise de operações pretéritas.

15. Convém esclarecer, por último, que a orientação aqui exposta somente prevalece dentro do território paulista, em virtude da limitação da competência outorgada pela Constituição Federal. Sendo assim, nos casos em que o estabelecimento locatário e/ou a obra estiverem localizadas em outros Estados (como transcritos nos subitens 3.1.1, 3.1.2 e 3.3 desta resposta), recomenda-se que a Consulente efetue consulta aos fiscos dos entes envolvidos, a fim de confirmar a adoção do entendimento exposto.