RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 22404/2020, de 11 de janeiro de 2021.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 12/01/2021

Relato

1. A Consulente, que, segundo consulta ao Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), tem como atividade principal a "fundição de metais não-ferrosos e suas ligas", de código 24.52-1/00 na Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE), informa que realiza industrialização por conta e ordem de terceiro (utilizando CFOPs 5.124 e 6.124), em que as empresas encomendantes, em sua maioria usinas de açúcar, remetem sucata de bronze (NCMs 8468.90.00 e 7404.00.00) solicitando a industrialização e entrega de semi casquilhos de moenda (NCM 8479.90.90).

2. Relata que, na transformação de sucata de bronze em semi casquilho, utiliza diversos outros insumos próprios com valor aproximado de R$ 19 mil. Já a estimativa de custo da matéria-prima enviada por seus clientes é de R$ 22 mil.

3. Descreve, então, o seu processo produtivo que consiste em 5 etapas: (i) recebimento da matéria-prima; (ii) armazenamento; (iii) programação da produção com base no que foi vendido e nos prazos para entrega; (iv) produção; (v) embalagem e expedição do produto final.

4. Detalha, ainda, a produção propriamente dita, que consiste de:

4.1. Modelagem: nessa etapa são moldadas em areia todas as peças para receber o metal líquido. O molde é o dispositivo no qual o metal fundido é colocado para que se obtenha a peça desejada. É feito de material refratário composto de areia e aglomerante. Esse material é moldado sobre o modelo que, após retirado, deixa uma cavidade com o formato da peça a ser fundida;

4.2. Fusão: o material é levado ao forno e submetido a elevadas temperaturas, até que se atinja o chamado ponto de fusão. No ponto de fusão, o material é derretido, passando do seu estado sólido para o estado líquido;

4.3. Vazamento: o processo de vazamento consiste no enchimento dos moldes pré-fabricados com o material líquido retirado do forno. Já nos moldes, o líquido esfria e retorna ao seu estado sólido, porém, aderindo-se ao formato do molde e, portanto, dando origem à peça desejada;

4.4. Desmoldagem: após determinado período de tempo a peça se solidifica dentro do molde e é retirada manualmente;

4.5. Solda: se for necessário algum corte ou recuperação da peça, é realizado nesse momento;

4.6. Jateamento: as peças são jateadas após seus cortes. É comum que itens metalizados se deteriorem com o tempo e oxidem, o que prejudica a sua durabilidade e interfere na sua performance. O jateamento consiste, basicamente, no uso de jato de granalha de aço para a limpeza das superfícies que receberão o material metalizado;

4.7. Inspeção: após todo o processo, a peça é inspecionada para seguir para usinagem ou para ser refugada ou retrabalhada. Caso a peça seja usinada, segue para a próxima etapa;

4.8. Usinagem: realiza processo de usinagem nas máquinas conforme desenho elaborado pelo cliente ou pela engenharia;

4.9. Acabamento: realiza verificação e testes na peça, e já deixa adequada para envio ao cliente;

4.10. Inspeção final: realiza novamente a inspeção para verificar se as medidas estão adequadas.

5. A Consulente informa que recolhe o ICMS sobre essa operação, pois entende que realiza industrialização como uma das modalidades previstas no artigo 4º, I, "b", do RICMS/2000, "beneficiamento", com sua mão de obra e seus materiais necessários para a industrialização (energia elétrica e outros insumos não fornecidos pelo encomendante).

6. Entretanto, explica que foi autuada pelo fisco municipal pela falta de recolhimento do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN) referente a essa atividade de industrialização por conta de terceiros, a qual, segundo a administração tributária do município, seria hipótese de incidência do ISSQN nos termos do subitem 14.05 da Lista Anexa à Lei Complementar nº 116/2003, por se tratar de beneficiamento de produto de terceiros.

7. Cita alguns julgados dos tribunais superiores (Superior Tribunal Federal-STF e Superior Tribunal de Justiça-STJ), mas, entende que não há posicionamento definitivo. Apresenta, também, o posicionamento de fiscos municipais e estaduais sobre o tema.

8. Dessa forma, questiona se incide o ICMS na hipótese de industrialização por conta de terceiros quando o encomendante utiliza o produto final como consumidor final, e não o destina a ciclo produtivo e nem o utiliza como insumo para produção de nova mercadoria.

Interpretação

9. Inicialmente, registre-se que esta resposta adotará a premissa de que se trata de fabricação de equipamento do ativo imobilizado em estabelecimento de terceiro, nos termos do artigo 402 e seguintes do RICMS/2000, em operações internas. Lembrando que o referido artigo e seguintes não se aplicam às operações interestaduais efetuadas com sucatas de metais (§ 4º do artigo 402 do RICMS/2000).

10. Conforme já manifestado por esta Consultoria Tributária em relação à dúvida quanto à incidência do ICMS ou do ISSQN, nos termos do inciso III do artigo 156 da Constituição Federal de 1988, os Municípios detêm competência para instituir impostos sobre serviços de qualquer natureza que, não compreendidos no inciso II do artigo 155 (tributo de competência dos Estados e do Distrito Federal), estejam definidos em lei complementar. Ou seja, a incidência do imposto municipal alcança tão somente os serviços de qualquer natureza não compreendidos nas operações ou prestações relativas ao ICMS ("não compreendidos no artigo 155, II"), e desde que definidos em lei complementar.

11. Transcrevemos, então, o item 14.05 da lista de serviços anexa à Lei Complementar 116/2003:

"14.05 - Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, plastificação, costura, acabamento, polimento e congêneres de objetos quaisquer."

12. Transcrevemos, também, o artigo 4º, do RICMS/2000:

"Artigo 4º - Para efeito de aplicação da legislação do imposto, considera-se (Convênio SINIEF-6/89, art. 17, § 6º, na redação do Convênio ICMS-125/89, cláusula primeira, I, e Convênio AE-17/72, cláusula primeira, parágrafo único):

I - industrialização, qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto ou o aperfeiçoe para consumo, tal como:

a) a que, executada sobre matéria-prima ou produto intermediário, resulte na obtenção de espécie nova (transformação);

b) que importe em modificação, aperfeiçoamento ou, de qualquer forma, alteração do funcionamento, da utilização, do acabamento ou da aparência do produto (beneficiamento);

c) que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma (montagem);

d) a que importe em alteração da apresentação do produto pela colocação de embalagem, ainda que em substituição à original, salvo quando a embalagem aplicada destinar-se apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento);

e) a que, executada sobre o produto usado ou partes remanescentes de produto deteriorado ou inutilizado, o renove ou restaure para utilização (renovação ou recondicionamento)"

13. No processo de produção de semi casquilho descrito pela Consulente (item 4), a sucata de bronze (matéria-prima) passa por um processo de transformação, dando origem a um novo produto, com descrição e classificação na NCM próprias. Dessa forma, entendemos que o processo realizado pela Consulente é uma industrialização na modalidade "transformação" de sucata de bronze em semi casquilho, e não um processo de "beneficiamento".

14. Saliente-se que o ICMS, exceto no que diz respeito às específicas prestações de serviços (transporte e comunicação), incide sobre "operações relativas à circulação de mercadorias", ou seja, operações que impulsionam a mercadoria da fonte produtora ao consumidor final. Essa situação também se verifica na industrialização por conta de terceiros, etapa do processo produtivo realizada por meio de serviço de um terceiro, que o executa sobre mercadoria do autor da encomenda, a qual, posteriormente, será comercializada (ou será submetida a outro processo de industrialização).

15. Porém, registre-se que, de acordo com o disposto no item 8 da Decisão Normativa CAT 02/2003, aplicam-se os procedimentos estabelecidos pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 também aos casos em que o produto industrializado se destine a uso próprio do autor da encomenda, como um bem do ativo imobilizado.

16. Entretanto, tendo em vista que o lançamento do imposto suspenso deve ser efetivado no momento em que, após o retorno dos produtos industrializados ao estabelecimento autor da encomenda, por este for promovida a subsequente saída dos mesmos produtos e que, no caso em análise, não haverá subsequente saída dos produtos industrializados, já que se trata de bem do ativo imobilizado do estabelecimento autor da encomenda, não se aplica a suspensão do lançamento do ICMS, prevista no artigo 402 do RICMS/2000, à remessa de matéria-prima feita pelo autor da encomenda ao industrializador e a seu respectivo retorno.

16.1. Pelo mesmo motivo, não é aplicável o diferimento do ICMS incidente sobre a parcela relativa aos serviços prestados pelo industrializador de que trata a Portaria CAT 22/2007, além, também, de não ser aplicável à industrialização de sucata de metais (item 2, parágrafo único, artigo 1º, da referida Portaria).

17. No entanto, da análise dos fatos apresentados, quais sejam: (i) que na industrialização por encomenda tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda (Decisão Normativa CAT nº 2/2003); (ii) que, no caso em análise, haverá o retorno da matéria-prima remetida pelo autor da encomenda na forma de produto acabado; e (iii) que o produto acabado é parte do ativo imobilizado do estabelecimento do autor da encomenda, observa-se que é necessário efetuar uma interpretação sistemática da legislação aplicável, para fins de determinação do tratamento tributário da remessa da matéria-prima e do seu respectivo retorno.

18. Nessa direção, ressaltamos o disposto no artigo 7º, XIV do RICMS/2000, que estabelece que não incide ICMS na saída de bem do ativo permanente. Desse modo, diante da situação de fato relatada e da interpretação sistemática do referido artigo 7º, entendemos que a remessa ao industrializador de matérias-primas a serem empregadas na fabricação de bens do ativo imobilizado do estabelecimento autor da encomenda e seu retorno devem se dar ao abrigo da não incidência do ICMS.

19. Assim, na Nota Fiscal de retorno emitida pelo industrializador (Consulente) não deve ser destacado o ICMS correspondente aos insumos anteriormente remetidos pelo autor da encomenda, já que, como visto, trata-se de hipótese de não incidência de ICMS. Entretanto, deverão ser tributadas normalmente eventuais matérias-primas de sua propriedade aplicadas no processo produtivo e os serviços prestados (mão de obra).

20. Por todo o exposto, em resposta ao questionamento efetuado, quando a Consulente é contratada para executar a atividade de industrialização, a pedido do encomendante, que lhe envia sucata de bronze para ser transformada em semi casquilho para moenda de cana de açúcar pelas usinas em seu processo produtivo, estará executando uma modalidade de industrialização (artigo 4º, inciso I, do RICMS/2000), de modo que a operação sujeita-se à incidência do ICMS.