RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 22266/2020, de 16 de dezembro de 2020.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 17/12/2020

Relato

1. A Consulente, segundo consulta ao Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), tem como atividade principal o "comércio atacadista de mercadorias em geral, sem predominância de alimentos ou de insumos agropecuários", de código 46.93-1/00 na Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE), e dentre as secundárias a "fabricação de artefatos de material plástico para outros usos não especificados anteriormente", a "fabricação de instrumentos não-eletrônicos e utensílios para uso médico, cirúrgico, odontológico e de laboratório", a "fabricação de materiais para medicina e odontologia" e "outras atividades de ensino não especificadas anteriormente", de CNAEs 22.29-3/99, 32.50-7/01, 32.50-7/05 e 85.99-6/99, respectivamente.

2. Informa que pretende montar uma loja virtual de produtos digitais produzidos pela própria Consulente (videoaulas com especificações de uso dos equipamentos de sua fabricação).

3. Relata que existem dois tipos de videoaulas:

3.1.gravada pela empresa e disponibilizada para download através do site da empresa, para clientes que a adquirirem;

3.2.ao vivo, com acompanhamento do cliente na execução dos procedimentos para uso dos equipamentos.

4. Questiona, então, se nos dois tipos de videoaulas existe a tributação do ICMS. E ainda, se é necessária a emissão de Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) de venda, sob Código Fiscal de Operações e Prestações (CFOP) 5.102, e, sendo optante pelo Regime Periódico de Apuração (RPA), se deverá proceder com a entrega, controle ou preenchimento de alguma outra obrigação acessória específica.

Interpretação

5. De início, lembramos que a Portaria CAT 24/2018, no parágrafo único do seu artigo 1º, dispõe que são considerados bens e mercadorias digitais todos aqueles não personificados, inseridos em uma cadeia massificada de comercialização, tais como os que antes eram postos à venda em meios físicos (ex. CD ou DVD). É o caso, como menciona o item 2 do parágrafo único da referida Portaria CAT, dos conteúdos de áudio, vídeo, imagem e texto, com cessão definitiva (download).

6. Vale dizer, o que dá a um bem status de mercadoria é sua inserção em uma cadeia mercantil, entendida como aquela que destina bens, ainda que imateriais, da produção ao consumo, mediante a agregação de valor econômico. O fato desses bens intangíveis, em razão do recente avanço tecnológico, não mais requererem um invólucro físico para sua comercialização não lhes retira a natureza de mercadoria, cujas operações estão sujeitas à incidência do ICMS.

7. Assim, a comercialização de videoaula gravada e padronizada, com cessão definitiva, na forma apresentada no item 3.1, em regra, está sujeita à incidência do ICMS independentemente da forma como se dê, seja por mídia física ou por transferência eletrônica de dados (como é o caso do download).

8. Na venda a consumidor final paulista, a legislação paulista prevê que:

8.1. nas operações com arquivos eletrônicos padronizados, ainda que sejam ou possam ser adaptados, disponibilizados por qualquer meio, haverá redução de base de cálculo, de modo que a carga tributária corresponda a 7,9% (sete inteiros e nove décimos por cento) do valor da operação (artigo 73 do Anexo II do RICMS/2000, na redação dada pelo Decreto nº 62.255/2020, com efeitos a partir de 15 de janeiro de 2021);

8.2. nas operações com bens e mercadorias digitais comercializados por transferência eletrônica de dados, o ICMS incidente será exigido conforme disposto no Decreto 63.099/2017 e na Portaria CAT 24/2018.

9. Quanto aos questionamentos sobre a emissão de NF-e nas vendas de videoaulas gravadas na forma do item 3.1, transcrevemos o artigo 2º da Portaria CAT 24/2018:

"Artigo 2º - Os estabelecimentos que comercializem ou disponibilizem bens e mercadorias digitais ficam obrigados à emissão de Nota Fiscal Eletrônica - NF-e.

§ 1º - Os estabelecimentos de que trata o "caput":

1 - ficam autorizados a emitir, até o 5º dia útil de cada mês, NF-e consolidando todas as saídas de bens e mercadorias digitais destinadas a pessoas domiciliadas ou estabelecidas no mesmo município realizadas no mês anterior, que deverá conter:

a) o valor total das operações consolidadas e o destaque do valor do imposto;

b) no quadro "Destinatário", o nome e os números de inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS (IE) e no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) do emitente;

2 - deverão manter à disposição do fisco relatório contendo o detalhamento das operações de saída, no mínimo:

a) identificação do adquirente;

b) data da operação;

c) produto vendido;

d) quantidade e valor da operação;

e) valor do ICMS;

f) município onde está domiciliado ou estabelecido o adquirente, de acordo com o seu cadastro.

§ 2º - Caso optem pela emissão dos documentos fiscais nos termos do item 1 do § 1º, os contribuintes deverão encaminhar recibos aos seus consumidores por operação, nos quais deverão constar, dentre outras informações, o valor da operação e o ICMS destacado.

§ 3º - Caso o contribuinte não opte pela emissão mensal dos documentos fiscais correspondentes às saídas de mercadorias, fica autorizada a emissão do documento fiscal imediatamente após cada operação de transferência eletrônica de dados.

§ 4º - Nos documentos fiscais de que trata este artigo, deverá ser indicado, no campo "Código Fiscal de Operações e Prestações - "CFOP", o código 5.949."

10. Dessa forma, na venda de videoaulas gravadas, a Consulente deverá emitir NF-e sob CFOP 5.949 ("outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado"), além de atender as demais obrigações acessórias elencadas na Portaria CAT 24/2018.

11. É importante destacar que a Consulente não informa se os adquirentes das videoaulas gravadas estão localizados apenas neste Estado ou em outra Unidade da Federação. Cabe esclarecer que o fornecimento de mercadorias digitais comercializadas por meio da internet, através de estabelecimentos virtuais, sítios ou plataformas digitais, apresenta como característica inerente a ubiquidade, que permite que o estabelecimento fornecedor desse tipo de mercadoria esteja presente em toda parte onde ela é ofertada, vendida ou entregue aos consumidores finais. Em decorrência disso, a premissa adotada pelos Estados quando da elaboração do Convênio ICMS 106/2017 foi a de que esses estabelecimentos virtuais se encontram onde quer que os bens e mercadorias digitais sejam ofertados, vendidos ou entregues aos seus adquirentes.

12. Com isso, o referido Convênio, mais especificamente na sua cláusula quarta, passou a prever a inscrição do estabelecimento virtual em qualquer Unidade Federada na qual o estabelecimento venda a consumidor final:

"Cláusula quarta A pessoa jurídica detentora de site ou de plataforma eletrônica que realize a venda ou a disponibilização, ainda que por intermédio de pagamento periódico, de bens e mercadorias digitais mediante transferência eletrônica de dados, é o contribuinte da operação e deverá inscrever-se nas Unidades Federadas em que praticar as saídas internas ou de importação destinadas a consumidor final, sendo facultada, a critério de cada Unidade Federada:

(...)"

13. Sendo assim, para realizar operações de venda ou disponibilização a consumidor final domiciliado em outro Estado, a Consulente deve, em princípio, inscrever-se na Unidade Federada do domicílio deste consumidor, exceto se houver dispensa de inscrição por parte da Unidade Federada de destino (Cláusula quarta, parágrafo segundo, do Convênio ICMS 106/17).

14. Vale destacar também que o estabelecimento que der a saída do bem ou mercadoria digital diretamente ao consumidor final é quem deverá emitir a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) que acoberta a respectiva venda. Dessa feita, no caso em tela, não é permitido que a Consulente emita, diretamente do seu estabelecimento paulista, a NF-e da venda da mercadoria digital para cliente consumidor final localizado em outro Estado, cabendo, ao estabelecimento, ainda que virtual, situado na Unidade Federada onde se localiza o adquirente consumidor final da mercadoria digital, a emissão do referido documento fiscal.

15. Isso posto, a Consulente deverá buscar orientação junto ao Fisco do Estado onde está localizado o consumidor final no tocante ao recolhimento do ICMS devido nas operações internas ali ocorridas por meio de estabelecimento virtual, e outras obrigações acessórias.

16. Quanto às videoaulas ao vivo, na forma apresentada no item 3.2, informamos que, nos termos da Lei Complementar 157/2016, que acrescentou o item 1.09 à Lista de Serviços anexa à Lei Complementar n.º 116/2003, a disponibilização, sem cessão definitiva, de conteúdos de áudio, vídeo, imagem e texto por meio da internet está sujeita ao ISS. No caso em análise, não havendo cessão definitiva do arquivo contendo o vídeo da aula, não há que se falar em incidência do ICMS. Assim, foge à competência desta Consultoria Tributária manifestar-se sobre tributos devidos a outros entes. Em caso de dúvida, a Consulente poderá formular consulta à administração tributária do município competente a respeito das obrigações principais e acessórias.

17. Por todo o exposto, consideramos dirimidas as dúvidas da Consulente.