Ementa
ICMS - Obrigações acessórias - Industrialização por conta e ordem de terceiro - Operações internas - Industrializador remete insumos para segundo industrializador em nome próprio.
I. Na situação em que o industrializador contratado pelo autor da encomenda contratar um segundo industrializador, para que este efetue etapas específicas do processo industrial e lhe retorne o produto, não são aplicáveis as obrigações acessórias previstas no artigo 405 do RICMS/2000, pois os procedimentos ali previstos são aplicáveis quando a contratação do segundo industrializador for efetuada pelo autor da encomenda.
II. O primeiro industrializador que remeter insumos ao segundo industrializador em nome próprio atuará como autor da encomenda, devendo emitir Nota Fiscal em nome do segundo industrializador, consignando CFOP 5.901 (Remessa para industrialização por encomenda) e aplicando a suspensão do lançamento do ICMS prevista no caput do artigo 402 do RICMS/2000.
III. No retorno dos produtos para o estabelecimento do primeiro industrializador, o segundo industrializador deverá emitir Nota Fiscal em nome do primeiro, consignando o CFOP 5.902 (Retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda) para retorno dos insumos recebidos do primeiro industrializador, bem como a suspensão do lançamento do ICMS (artigo 402, § 1º do RICMS/2000) e deverá consignar, sob o CFOP 5.124, (Industrialização efetuada para outra empresa), os valores das mercadorias de propriedade do segundo industrializador empregadas no processo industrial (com a incidência do ICMS correspondente a esses insumos), e os valores referentes aos serviços prestados (com diferimento, nos termos da Portaria CAT 22/2007).
IV. Na saída dos produtos acabados para o estabelecimento do autor da encomenda original, o primeiro industrializador deverá emitir uma Nota Fiscal, utilizando o CFOP 5.902, para registrar o retorno dos insumos recebidos em seu estabelecimento diretamente do autor da encomenda e o CFOP 5.124, para registrar os insumos de propriedade do primeiro e do segundo industrializador empregados no processo industrial (com a incidência do ICMS correspondente a esses insumos) e para registrar o valor total cobrado a título de serviços prestados (com diferimento, por força da Portaria CAT 22/2007).
1. A Consulente, que, segundo consulta ao CADESP, exerce a atividade de "fabricação de artefatos de material plástico para usos industriais" (CNAE: 22.29-3/02), relata que participa de operação de industrialização por conta e ordem de terceiros como industrializador, relatando ainda que subcontrata parte da industrialização que lhe é encomendada.
2. Informa que sua atividade principal é a "injeção de peças plásticas" e que, para executar tal atividade, recebe de seu cliente insumos, materiais de embalagem e moldes, que serão submetidos ao processo de industrialização por conta e ordem de terceiros, sendo tal remessa efetuada com emissão de Nota Fiscal pelo autor da encomenda, sob o CFOP 5.901, com suspensão do ICMS, conforme disposto no artigo 402 do RICMS/2000.
3. Afirma que, após recebidos os referidos insumos, materiais de embalagem e moldes, procede às devidas inspeções internas de análise dos materiais e remete-os a um terceiro subcontratado pela própria Consulente, o qual realiza parte do processo industrial, salientando que a referida remessa é acompanhada de Nota Fiscal emitida pela Consulente, sob o CFOP 5.901 com suspensão do ICMS, conforme artigo 402 do RICMS/2000.
4. Segundo a Consulente, após a industrialização no estabelecimento do segundo industrializador, os itens retornam ao seu estabelecimento, acompanhados de Nota Fiscal de "Retorno de Industrialização", emitida pelo subcontratado, consignando o CFOP 5.902, relativamente aos materiais anteriormente remetidos pelo primeiro industrializador (com suspensão do ICMS, conforme o artigo 402 do RICMS/2000) e consignando o CFOP 5.124, relativamente à cobrança da mão de obra (com diferimento do ICMS, conforme Portaria CAT 22/2007) e relativamente aos insumos aplicados pelo segundo industrializador, com a incidência do ICMS correspondente a esses insumos.
5. Esclarece que o autor da encomenda não estabelece qualquer relação contratual e comercial com o subcontratado, enfatizando que a encomenda está relacionada exclusivamente com a Consulente.
6. Diante do exposto, questiona se o procedimento relatado está em conformidade com a legislação estadual.
Interpretação
7. Preliminarmente, cabe esclarecer que a operação de remessa e retorno de mercadorias para industrialização, na hipótese normatizada pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, pressupõe que o autor da encomenda forneça todas - ou, ao menos, as principais - matérias-primas empregadas na industrialização. Dessa forma, a presente resposta adotará a premissa de que, para cada produto final decorrente da industrialização, a matéria-prima é fornecida, direta e preponderantemente, pelo autor da encomenda.
8. Além disso, parte-se da premissa de que as operações tratadas na consulta são internas, considerando que todos os CFOPs (Códigos Fiscais de Operações e de Prestações) mencionados pela Consulente são relativos a operações internas (Grupo 5).
9. O relato da consulta deixa claro que não existe relação jurídica entre o autor da encomenda originário e o segundo industrializador, de modo que, para esse autor da encomenda, a obrigação jurídica de industrializador é tão somente em relação à Consulente. Ocorre que a Consulente (primeiro industrializador) contrata um segundo industrializador para que efetue etapas específicas do processo industrial, retornando então o produto para o estabelecimento da Consulente, antes do retorno do produto acabado ao autor da encomenda originário.
10. Isto posto, resta afastada a possibilidade de aplicação das obrigações acessórias estabelecidas pelo artigo 405 do RICMS/2000, pois os procedimentos ali previstos pressupõem a contratação diretamente pelo autor da encomenda de dois ou mais industrializadores, o que não ocorre no presente caso relatado.
11. Por oportuno, ressalte-se que, relativamente à operação de industrialização por conta e ordem de terceiro, nos termos da Decisão Normativa CAT 2/2003, "tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda, como se ele adquirisse as mercadorias empregadas no processo de industrialização e se creditasse do respectivo imposto".
12. Essa sistemática tem em vista a remessa, pelo autor da encomenda, de insumos preponderantes, em cuja industrialização será aplicada, pelo industrializador, mão de obra e, eventualmente, outros materiais.
13. Portanto, é aplicável a suspensão do lançamento do ICMS prevista no caput do artigo 402 do RICMS/2000, à operação de remessa de insumos preponderantes do estabelecimento autor da encomenda com destino ao estabelecimento industrializador da Consulente, devendo ser utilizado no campo CFOP da respectiva Nota Fiscal o código 5.901 (Remessa para industrialização por encomenda), tal como consta no relato da Consulente (item 2).
14. Ressalte-se que, ao estabelecer relação contratual própria com um segundo industrializador, a Consulente reveste-se de condição de autor da encomenda, uma vez que enviará em nome próprio os insumos para industrialização, ainda que esses sejam de propriedade de terceiro.
15. Assim, também na operação entre o primeiro e o segundo industrializador, é aplicável a suspensão do lançamento do ICMS prevista no caput do artigo 402 do RICMS/2000, na remessa dos insumos do estabelecimento do primeiro industrializador (Consulente, que neste caso atua como autor da encomenda), devendo ser utilizado no campo CFOP da respectiva Nota Fiscal o código 5.901 (Remessa para industrialização por encomenda), como a Consulente afirma proceder (item 3 do relato).
16. Especificamente em relação ao retorno dos produtos ao estabelecimento do primeiro industrializador, também está correto o procedimento relatado pela Consulente. Devem constar na Nota Fiscal a ser emitida pelo segundo industrializador, sob o CFOP 5.124 (Industrialização efetuada para outra empresa), as mercadorias de propriedade do segundo industrializador empregadas no processo industrial, com a incidência do ICMS correspondente a esses insumos, bem como os valores referentes aos serviços prestados, com diferimento do imposto incidente sobre a cobrança de mão de obra empregada, nos termos da Portaria CAT 22/20 07.
17. Ademais, na referida Nota Fiscal, deve ser utilizado o CFOP 5.902 (Retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda) para retorno dos insumos recebidos diretamente da Consulente, devendo ser consignada, nos termos do § 1º do artigo 402 do RICMS/2000, a suspensão do lançamento do ICMS.
18. No retorno dos produtos prontos para o autor da encomenda original, a Consulente deve emitir Nota Fiscal, utilizando o CFOP 5.902 para registrar o retorno dos insumos recebidos em seu estabelecimento diretamente do autor da encomenda e o CFOP 5.124, para registrar os insumos de propriedade do primeiro e do segundo industrializador empregados no processo industrial e para registrar o valor total cobrado a título de serviços prestados, cabendo destacar que, por força da Portaria CAT 22/2007, o lançamento do ICMS incidente sobre a parcela relativa aos serviços prestados (mão de obra) fica diferido para o momento em que, após o retorno dos produtos industrializados ao estabelecimento de origem, por este for promovida sua subsequente saída.
19. Ressalte-se que os insumos anteriormente recebidos do autor da encomenda original, para realização de processo industrial, devem ser devolvidos sem o destaque do imposto estadual, tendo em vista que tal remessa está amparada pela suspensão do ICMS prevista no artigo 402 do RICMS/2000.
20. Já os materiais de propriedade da Consulente e os de propriedade do segundo industrializador, aplicados no processo produtivo, devem ser regularmente tributados e discriminados de forma individualizada na Nota Fiscal emitida. Vale lembrar que a energia elétrica e combustíveis utilizados nas máquinas diretamente vinculadas ao processo produtivo também são materiais utilizados. Nessa hipótese será possível o aproveitamento do crédito por parte do autor da encomenda.
21. Por fim, salientamos que a remessa de mercadorias para industrialização por conta e ordem de terceiro sob o regime tratado nos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 e na Portaria CAT 22/2007, pressupõe, necessariamente, que os produtos acabados (e os insumos destinados à respectiva industrialização) sejam remetidos ao estabelecimento autor da encomenda original, no prazo de 180 dias, prorrogáveis, a critério do fisco, conforme prevê o artigo 409 do RICMS/2000.
22. O não cumprimento de tal exigência faz com que o ICMS, cujo lançamento foi suspenso, nos termos do artigo 402 do RICMS/2000, e cujo lançamento foi diferido, nos termos da Portaria CAT 22/2007, seja cobrado com os acréscimos previstos na legislação, calculados desde o momento em que os insumos foram remetidos para industrialização pelo autor da encomenda original (artigo 410 do RICMS/2000. Na situação descrita na presente consulta, a data de emissão da Nota Fiscal de remessa dos insumos do autor da encomenda para a Consulente (primeiro industrializador) pautará o início da contagem do prazo de 180 dias.
23. Com esses esclarecimentos, consideramos dirimidas as dúvidas da Consulente.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 21.638, de 17/06/2020.
