RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 20902/2019, de 02 de janeiro de 2020.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 03/01/2020
Ementa
ICMS - Substituição tributária - Operação interestadual com veículo automotor novo diretamente de fabricante localizado em outra unidade da federação destinado a estabelecimento paulista que o fornecerá como brinde.
I. Na remessa de mercadorias por remetente localizado em outra unidade da Federação com a qual este Estado de São Paulo possua acordo de substituição tributária, para contribuinte localizado neste Estado que as distribuirá como brinde, aplica-se o regime jurídico tributário da substituição tributária. O remetente de outro Estado é o sujeito passivo por substituição, sendo responsável pelo imposto devido nas operações subsequentes até o consumo final, independentemente se haverá nova comercialização ou se a saída subsequente será a qualquer outro título (a exemplo da distribuição de brindes).
II. No caso de saída subsequente em que não haja cobrança de preço do consumidor final, a base de cálculo do imposto devido por substituição tributária deve ser definida considerando-se a alíquota interna aplicável aos produtos e o valor adicionado de zero.
Relato
1. A Consulente que realiza como atividade principal o comércio varejista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios - supermercados (CNAE 47.11-3/02), cita os artigo 301 e 455 do RICMS/2000, bem como o Convênio ICMS 199/2017, e indaga se haverá aplicabilidade do regime de substituição tributária na aquisição interestadual de um veículo novo de fabricante localizado no Estado de Pernambuco para posterior sorteio a seus associados.
Interpretação
2. Preliminarmente, conforme se infere do relato da Consulente, o veículo objeto de questionamento está sujeito ao regime de substituição tributária por força do item 21 do § 1° do artigo 301 do RICMS/2000, estando o fabricante de outro Estado enquadrado no inciso II do mesmo dispositivo. Ademais, as operações interestaduais com veículos automotores novos estão abrangidas pelo Convênio ICMS n° 199/2017.
3. Isso posto, observa-se que antes de se adentrar no questionamento efetuado pela Consulente, convém tecer algumas observações teóricas a respeito da disciplina legal de brindes.
4. Desse modo, primeiramente, cumpre registrar que o artigo 455 do RICMS/2000 determina o conceito legal de brinde para fins da legislação tributária paulista de ICMS. Com efeito, esse artigo dispõe que "considera-se brinde a mercadoria que, não constituindo objeto normal da atividade do contribuinte, tiver sido adquirida para distribuição gratuita a consumidor ou usuário final".
5. Nesse sentido, de acordo com a legislação do ICMS, e sob a égide da lógica estrutural do imposto, a distribuição de brinde a consumidor ou usuário final, conquanto seja a título gratuito, configura uma operação de circulação de mercadoria.
6. Recorda-se que a incidência do ICMS não está restrita às operações de compra e venda, mas, sim, tem sua materialidade ligada às "operações relativas à circulação de mercadorias", as quais, segundo entendimento reiterado desta Consultoria, são fundamentalmente aquelas que, circunscritas num contexto empresarial, impulsionam a mercadoria da fonte produtora ao consumidor final (tanto assim que o próprio artigo 2º, inciso II, do RICMS/2000 dispõe que ocorre fato gerador do imposto na "saída de mercadoria, a qualquer título").
7. Nesse contexto, aquele que distribui brinde não pode ser considerado consumidor ou usuário final (último elo do ciclo econômico da mercadoria). De fato, a operação subsequente de distribuição de brinde se encontra no ciclo econômico de impulsão da mercadoria, da fonte produtora, ao efetivo consumidor ou usuário final da mercadoria. Tal operação, embora seja a título gratuito, está circunscrita num contexto empresarial e, assim, ocorre em razão da utilidade econômica dada àquele que remete a mercadoria brinde (a exemplo, da publicidade). Já o consumidor ou usuário final será aquele que, tendo recebido o brinde, terá para si a utilidade intrínseca dessa mercadoria e esgota sua utilidade no contexto empresarial.
8. Portanto, é apenas com o consumidor ou usuário final que se encerra o ciclo econômico da mercadoria dada como brinde. Consequentemente, a saída da mercadoria, como brinde, para consumidor ou usuário final revela-se efetivamente como uma etapa - a última - do ciclo econômico dessa mercadoria.
9. Nem se diga que a gratuidade da operação fulmina o conceito de operação relativa à circulação de mercadoria passível de tributação por ICMS. A materialidade da operação pode ocorrer independentemente da dificuldade de quantificação do valor da operação. Tanto assim que a legislação do ICMS prevê regramentos próprios para os casos de impossibilidade de identificação ou mensuração do valor da operação, a exemplo dos artigos 38 e 39 do RICMS/2000.
10. Já para os casos de distribuição de brindes, o legislador dispôs de regramento específico. Desse regramento, deduz-se que se objetivou, não só um procedimento mais simplificado de emissão de Notas Fiscais (artigo 456 do RICMS/2000), como também que, com ele, não houvesse agregação de valor na operação de distribuição de brindes.
11. Quanto à substituição tributária, mesmo que, pela própria natureza e disposições legais de brinde (distribuição gratuita a consumidor ou usuário final), não exista agregação de valor na saída subsequente a ser promovida pelo estabelecimento do contribuinte que o adquiriu, aplica-se o regime jurídico tributário da substituição tributária na saída realizada pelo remetente da mercadoria, no caso, localizado em outra unidade da Federação, com a qual este Estado possua acordo de substituição tributária.
12. Isso porque, de acordo com a legislação paulista, o remetente da mercadoria em operação sujeita à sistemática da substituição tributária, sendo responsável pelo imposto devido nas operações subsequentes até o consumo final, deverá reter o imposto independentemente se haverá nova comercialização ou se a saída subsequente será a qualquer outro título (que não a venda), como no caso em pauta, de distribuição como brinde.
13. Dessa forma, no caso de saída subsequente em que não haja cobrança de preço do consumidor final, a base de cálculo do imposto devido por substituição tributária deve ser definida considerando-se um valor adicionado de zero, cabendo ao remetente manter controles e demonstrativos suficientes para comprovar a situação.
14. Portanto, o remetente deverá reter o imposto por substituição tributária, relativamente à operação subsequente a ser realizada neste Estado, considerando a alíquota interna aplicável aos veículos automotores, conforme inciso X do artigo 54 do RICMS/2000, sobre a base de cálculo do imposto, para fins de substituição tributária, e o valor adicionado de zero.
15. Por oportuno, ressalte-se que a Consulente, adquirente paulista do veículo automotor deverá adaptar as disposições do artigo 456 do RICMS/2000 ao regramento da substituição tributária. Assim, deverá registrar a Nota Fiscal emitida pelo remetente no livro Registro de Entradas, sem crédito, de acordo com o artigo 278 do RICMS/2000 e deverá emitir, no ato da entrada da mercadoria no estabelecimento, Nota Fiscal também sem destaque do valor do imposto (artigo 274 do RICMS/2000), já que, neste caso, estará na condição de contribuinte substituído.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 20.902, de 02/01/2020.
