RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 20283/2019, de 09 de outubro de 2019.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 14/11/2019

Relato

1. A Consulente, que exerce a atividade principal de lanchonetes, casas de chá, de sucos e similares (CNAE 56.11-2/03), relata que é optante pelo regime especial concedido pelo Decreto 51.597/2007, através do qual o contribuinte que exerce atividade econômica de fornecimento de alimentação, tal como a de bar, restaurante, lanchonete, pastelaria, casa de chá, de suco, de doces e salgados, cafeteria ou sorveteria pode apurar o imposto devido mensalmente mediante a aplicação do percentual de 3,2% sobre a receita bruta auferida no período, em substituição ao regime de apuração do ICMS previsto no artigo 47 da Lei 6.374/1989.

2. Informa que em sua atividade adquire massa de pastel, frango, carne e embutidos para recheio, farinha de trigo, amido de milho, leite, ovos, queijo ralado, sal, açúcar, óleo, fermento, laticínios (presunto/queijo), hortifrútis (tomate/cebola/cenoura), chocolate, para manipulação, montagem e fritura ou assamento dos produtos coxinha recheada, pastel recheado, churros recheado, crepe recheado, bolo de cenoura, sorvete de casquinha, sundae e milk shake.

3. Explica que há participação de três estabelecimentos distintos no desempenho de suas atividades, sendo uma matriz (Estabelecimento 02 - ponto de venda), na qual fornece refeição, e outras duas filiais, nas quais uma serve apenas de depósito (Estabelecimento 01), ou seja, não realiza vendas, apenas transferências de mercadorias para os outros dois estabelecimentos, e a outra filial (Estabelecimento 03 - ponto de venda) que também promove o fornecimento de refeição.

4. As matérias-primas adquiridas para manipulação, montagem e fritura dos alimentos são entregues e armazenadas no Estabelecimento 01 (Filial - depósito) e depois são encaminhados para os Estabelecimento 02 (Matriz - ponto de venda) e Estabelecimento 03 (Filial - ponto de venda), onde são preparadas e vendidas ao adquirente, consumidor final do produto.

5. Acrescenta que também adquire mercadorias para revenda, como balas, chicletes, bebidas em caixa ou em lata, que não são manipulados pelo estabelecimento antes de destiná-los ao consumidor final.

6. Reproduz o artigo 1° e § 4° deste artigo, ambos do Decreto 51.597/07, bem como a alínea "a" do inciso I do artigo 4° do RICMS/2000, e indaga:

6.1. Se a manipulação do alimento, através da montagem e cozimento, coloca a consulente na condição de estabelecimento industrial. Em caso afirmativo, se poderia receber mercadorias de seus fornecedores sem aplicação do regime de substituição tributária do ICMS, ainda que a aquisição se dê por uma das unidades da consulente, com posterior transferência, para o estabelecimento no qual é feita a venda direta ao consumidor final.

6.2. Considerando que a Consulente adquire as matérias primas e prepara os alimentos que serão vendidos em seus estabelecimentos, ou seja, um processo que é análogo à industrialização e/ou beneficiamento, conforme está disposto no artigo 4º, inciso I, alínea "a" do RICMS/2000 e, tendo em vista que o fabricante já pagou o ICMS como substituto tributário na operação de venda da matéria-prima para a requerente, se, neste caso, a requerente estará, ainda assim, sujeita a incidência de 3,20%, nos termos do regime especial, sobre as operações de saída dos produtos.

6.3. Caso a resposta do subitem anterior seja afirmativa, se é permitida a apropriação da compensação de 3,90%, prevista no § 4° do artigo 1° do referido decreto, na aquisição das matérias-primas tributadas com ICMS no regime de substituição tributária, ainda que a aquisição se dê por uma das unidades da consulente, com posterior transferência, para o estabelecimento no qual é feita a venda direta ao consumidor final.

Interpretação

7. Preliminarmente, adotaremos como premissa para a resposta que os produtos listados no item 2 retro são todos utilizados no processo de industrialização da Consulente, ou seja, são insumos para o fornecimento de refeição, bem como que o sorvete servido em casquinha é de fabricação própria, tendo em vista que na relação de ingredientes adquiridos não foi listado o produto sorvete.

7.1. Acrescente-se também que, tendo em vista a declaração da Consulente no sentido de que o estabelecimento utilizado como depósito apenas realiza operações de transferências para os demais estabelecimentos da mesma empresa, todos localizados no Estado de São Paulo, não realizando operações com outros contribuintes ou consumidores finais diretamente, será adotada a premissa para a resposta de que o estabelecimento utilizado como depósito se trata de depósito fechado, sendo, portanto, observado integralmente o regramento específico previsto no Anexo VII do RICMS/2000 para o referido estabelecimento, inclusive quanto à separação de estoque dos diferentes estabelecimentos depositantes. A partir das informações apresentadas no relato, esse estabelecimento apresenta as condições fáticas para ser caracterizado com tal, a partir do momento em que é utilizado, de forma exclusiva, para o armazenamento de mercadorias utilizadas na atividade própria da Consulente.

7.2. Caso as premissas adotadas nessa resposta não sejam verdadeiras, e caso ainda permaneçam dúvidas relativas ao seu caso concreto, a Consulente poderá entrar com nova consulta, esclarecendo os pontos para o completo entendimento da situação fática.

8. Em primeiro lugar abordaremos a natureza do referido Estabelecimento 1 - Depósito.

8.1. É certo que o depósito fechado caracteriza-se como um prolongamento do estabelecimento principal, que é quem realiza efetivamente as operações comerciais (artigo 3º, inciso III, c/c § 1º, do RICMS/2000), destinando-se exclusivamente ao armazenamento de mercadorias do contribuinte que o mantém, conforme o disposto no inciso I do artigo 17 do RICMS/2000. Entretanto, dispõe o artigo 14 do RICMS/2000 que estabelecimento é o local, público ou privado, construído ou não, mesmo que pertencente a terceiro, onde o contribuinte exerça toda ou parte de sua atividade, em caráter permanente ou temporário, ainda que se destine a simples depósito ou armazenagem de mercadorias ou bens relacionados com o exercício dessa atividade, sendo que, para efeito de cumprimento da obrigação tributária, entende-se autônomo cada estabelecimento do mesmo titular, ainda que simples depósito, nos termos do §2º do artigo 15 do mesmo regulamento.

8.2. Nesse sentido, o Anexo VII do RICMS/2000 regulamenta as operações envolvendo depósito fechado, corroborando o entendimento de que o depósito fechado possui autonomia em relação aos demais estabelecimentos da empresa, devendo observar o disposto na legislação quanto ao cumprimento de suas obrigações principais e acessórias. No caso em tela, especificamente, devem ser aplicados os artigos 1º a 5º do referido anexo e especialmente o artigo 4º, uma vez que, nos termos do relato, as mercadorias adquiridas pela Consulente são enviadas diretamente para o depósito fechado e posteriormente remetidas para os restaurantes onde serão consumidos. Ademais, ressaltamos o teor do artigo 5º deste Anexo VII do RICMS/2000:

"Artigo 5º - O depósito fechado deverá (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º):

I - armazenar, separadamente, as mercadorias de cada estabelecimento depositante, de modo a permitir a verificação das respectivas quantidades;

II - registrar no livro Registro de Inventário, separadamente, o estoque de cada estabelecimento depositante."

9. Em prosseguimento, lembramos que na saída de mercadoria do estabelecimento depositante com destino a depósito fechado haverá a aplicação do instituto da não-incidência do ICMS, bem como na saída de mercadoria em retorno ao estabelecimento depositante, remetida por depósito fechado, nos termos dos incisos II e III do artigo 7º do RICMS/2000:

"SEÇÃO II - DA NÃO-INCIDÊNCIA

Artigo 7º - O imposto não incide sobre (Lei Complementar federal 87/96, art. 3º, Lei 6.374/89, art. 4º, na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, III; Convênios ICM-12/75, ICMS-37/90, ICMS-124/93, cláusula primeira, V, 1, e ICMS-113/96, cláusula primeira, parágrafo único):

NOTA - V. PORTARIA CAT-26/99, de 03-05-99 (DOE 06-05-1999). Estabelece competência para o reconhecimento de isenções e imunidades nos casos que especifica.

(...)

II - a saída de mercadoria com destino a depósito fechado, localizado neste Estado, do próprio contribuinte;

III - a saída de mercadoria de estabelecimento referido no inciso I ou II, em retorno ao estabelecimento depositante;

(...)"

9.1. A transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular compreende-se no campo de incidência do ICMS. Contudo, no caso concreto, havendo a remessa e retorno entre o Depósito Fechado e o estabelecimento depositante (restaurante), poderá ser aplicável o instituto da não incidência, com fulcro nos incisos II e III do artigo 7º do RICMS/2000 c/c o artigo 1º, inciso III e o artigo 2º, inciso III ambos do Anexo VII do RICMS/2000. Esse entendimento (da aplicabilidade da não-incidência) só não será válido caso ocorra a saída de mercadoria armazenada em depósito fechado, com destino a outro estabelecimento da mesma empresa, mas diverso do depositante original, como se depreende da leitura do inciso III do artigo 3º do Anexo VII do RICMS/2000, que indica a possibilidade de destaque do imposto no documento fiscal referente a essa saída de mercadoria.

10. Encerrados os aspectos preliminares, passemos à análise da primeira indagação apresentada, qual seja, a aplicação ou não do regime da substituição tributária nas aquisições de produtos alimentícios, utilizados como insumos no preparo de refeições em seus restaurantes, ainda que realizadas por meio de seu estabelecimento 1 - depósito (Depósito Fechado).

11. Conforme decisão manifestada reiteradas vezes por este órgão consultivo, na aquisição por restaurantes de produtos alimentícios diretamente de contribuinte substituto tributário, utilizados na elaboração e preparação de refeições, não é aplicável o regime da substituição tributária previsto nos artigos 295 e 313-W do RICMS/2000. Isso desde que, também conforme os precedentes, sejam respeitadas as premissas de que o restaurante/lanchonete (adquirente): (i) adquire produtos relacionados no § 1º do artigo 313-W do RICMS/2000, que serão empregados como insumo na preparação ou produção de lanches/refeições; e (ii) não revende esses produtos na mesma forma em que os adquiriu, empregando-os, na sua totalidade, no preparo de refeições.

12. A novidade aqui apresentada envolve a interposição de outro estabelecimento - a filial da própria Consulente destinada ao armazenamento e distribuição das mercadorias (Depósito Fechado) - entre o fornecedor e o estabelecimento restaurante, que utilizará os produtos alimentícios como insumo no preparo de refeições.

13. Deste modo, entendemos que não haveria sentido lógico em dispensar o recolhimento antecipado do imposto nas aquisições em tela realizadas diretamente por restaurante e manter tal obrigatoriedade caso essas mercadorias sejam destinadas, primeiramente, a depósito fechado pertencente ao mesmo titular.

14. Nos termos já apresentados, tem-se que o Estabelecimento 1 (depósito) foi constituído, de fato, pela definição desse tipo de estabelecimento contida na legislação, como um depósito fechado. Nesse sentido, conveniente a transcrição do já citado artigo 4º do Anexo VII do RICMS/2000:

"Artigo 4º - Na saída de mercadoria para entrega a depósito fechado, por conta e ordem do estabelecimento destinatário, ambos localizados neste Estado e pertencentes ao mesmo titular, o estabelecimento destinatário será considerado depositante, devendo o remetente emitir Nota Fiscal que conterá, além dos demais requisitos, a indicação (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º, e Convênio de 15-12-70 - SINIEF, art. 25):

I - como destinatário, do estabelecimento depositante;

II - do local da entrega, endereço e números de inscrição, estadual e no CNPJ, do depósito fechado.

§ 1º - O depósito fechado deverá:

1 - registrar a Nota Fiscal que tiver acompanhado a mercadoria no livro Registro de Entradas;

2 - mencionar a data da entrada efetiva da mercadoria na Nota Fiscal referida no item anterior, remetendo-a ao estabelecimento depositante.

§ 2º - O estabelecimento depositante deverá:

1 - registrar a Nota Fiscal no livro Registro de Entradas, dentro de 10 (dez) dias, contados da data da entrada efetiva da mercadoria no depósito fechado;

2 - emitir Nota Fiscal relativa à saída simbólica, dentro de 10 (dez) dias, contados da data da entrada efetiva da mercadoria no depósito fechado, na forma do artigo 1º, mencionando, ainda, o número e a data do documento fiscal emitido pelo remetente;

3 - remeter a Nota Fiscal aludida no item anterior ao depósito fechado, dentro de 5 (cinco) dias, contados da respectiva emissão.

§ 3º - O depósito fechado deverá acrescentar na coluna "Observações" do livro Registro de Entradas, relativamente ao lançamento previsto no item 1 do § 1º, o número, a série, quando adotada, e a data da Nota Fiscal referida no item 2 do parágrafo anterior.

§ 4º - Todo e qualquer crédito do imposto, quando cabível, será conferido ao estabelecimento depositante." (grifos nossos)

15. Do dispositivo transcrito, aplicado à situação fática em análise, tem-se que o estabelecimento depósito representa, como já dito, o depósito fechado, e os estabelecimentos-restaurantes, os estabelecimentos depositantes. Assim, o que de fato ocorre é uma aquisição de insumos realizada em nome do depositante e remetida diretamente para o depósito fechado pertencente à mesma empresa, estabelecimento este que tem como única atividade a armazenagem de bens e mercadorias de forma exclusiva aos demais estabelecimentos pertencentes ao mesmo titular. Ou seja, em nenhuma hipótese esse depósito fechado poderá comercializar as mercadorias nele depositadas.

15.1. Ademais, note-se que nos termos do artigo 4º do Anexo VII do RICMS/2000 (acima transcrito) o fornecedor da Consulente (substituto tributário) deverá desde o início apontar como destinatário cada estabelecimento depositante específico (cada restaurante). Portanto, por exemplo, na aquisição de determinada quantidade de produtos alimentícios de um determinado fornecedor, deverão ser conhecidas desde o início as quantidades a serem destinadas a cada um dos restaurantes (depositários), devendo o fornecedor emitir uma Nota Fiscal para cada um dos depositários (restaurantes), sendo que conforme já destacado nos termos do artigo 5º deste Anexo VII do RICMS/2000 o depósito fechado deverá armazenar, separadamente, as mercadorias de cada estabelecimento depositante (de cada restaurante), estando o cumprimento destas obrigações acessórias sujeitas à fiscalização.

16. Portanto, entendemos que as aquisições de insumos alimentícios realizadas pela Consulente diretamente do substituto tributário e remetidas para seu depósito fechado podem ser realizadas sem a retenção antecipada do imposto, desde que seja observado o seguinte procedimento:

16.1. a atividade econômica da filial, CNAE principal, utilizada para armazenamento e distribuição deve ser a mesma da CNAE principal atribuída ao estabelecimento matriz, para que reflita sua real natureza de depósito fechado, e impeça que tal estabelecimento comercialize mercadorias com terceiros, tendo como atuação exclusiva a armazenagem de mercadorias adquiridas para uso da própria Consulente;

16.1.1. registre-se, nesse ponto, que em pesquisa realizada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo (Cadesp), a CNAE do estabelecimento matriz já é a mesma da CNAE do Estabelecimento 1 (depósito);

16.2. a operação de aquisição desses insumos deve obedecer o disposto no artigo 4º do Anexo VII do RICMS/2000 (transcrito acima), enquanto a remessa das mercadorias para os estabelecimentos-restaurante devem observar os artigos 2º (remessa para o próprio estabelecimento depositante) ou 3º (remessa para outro estabelecimento da própria Consulente) do mesmo Anexo, transcritos a seguir:

"Artigo 2º - Na saída de mercadoria em retorno ao estabelecimento depositante, remetida por depósito fechado, este emitirá Nota Fiscal que conterá, além dos demais requisitos (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º, e Convênio de 15-12-70 - SINIEF, art. 23):

I - o valor da mercadoria;

II - a natureza da operação: "Outras Saídas - Retorno de Depósito Fechado";

III - a indicação do dispositivo legal em que estiver prevista a não-incidência do imposto: artigo 7º, inciso III, deste regulamento.

Artigo 3º - Na saída de mercadoria armazenada em depósito fechado, com destino a outro estabelecimento, ainda que da mesma empresa, o estabelecimento depositante emitirá Nota Fiscal que conterá, além dos demais requisitos (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º, e Convênio de 15-12-70 - SINIEF, art. 24, com a alteração do Ajuste SINIEF-4/78, cláusula primeira):

I - o valor da operação;

II - a natureza da operação;

III - o destaque do valor do imposto, se devido;

IV - a indicação de que a mercadoria será retirada de depósito fechado, o endereço deste e seus números de inscrição, estadual e no CNPJ.

§ 1º - Na hipótese deste artigo, o depósito fechado, no ato da saída da mercadoria, emitirá Nota Fiscal em nome do estabelecimento depositante, sem destaque do valor do imposto, que conterá, além dos demais requisitos:

1 - o valor da mercadoria, que corresponderá àquele atribuído por ocasião de sua entrada no depósito fechado;

2 - a natureza da operação "Outras Saídas - Retorno Simbólico de Depósito Fechado";

3 - o número, a série, quando adotada, e a data da Nota Fiscal emitida pelo estabelecimento depositante;

4 - o nome do titular, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, do estabelecimento a que se destinar a mercadoria.

§ 2º - O depósito fechado indicará, no verso das vias da Nota Fiscal emitida pelo estabelecimento depositante destinadas a acompanhar a mercadoria, a data da sua efetiva saída, o número, a série, quando adotada, e a data da emissão da Nota Fiscal prevista no parágrafo anterior.

§ 3º - A Nota Fiscal a que alude o § 1º será enviada ao estabelecimento depositante, que deverá registrá-la, no livro Registro de Entradas, dentro de 10 (dez) dias, contados da saída efetiva da mercadoria do depósito fechado.

§ 4º - A mercadoria será acompanhada em seu transporte da Nota Fiscal emitida pelo estabelecimento depositante.

§ 5º - Se o estabelecimento depositante emitir a Nota Fiscal prevista no "caput" com uma via adicional para ser retida e arquivada pelo depósito fechado, poderá este, na hipótese do § 1º, emitir uma única Nota Fiscal de retorno simbólico que contenha resumo diário das saídas mencionadas neste artigo, dispensada a obrigação prevista no item 4 do referido parágrafo."

16.3. o estabelecimento depositante não poderá se aproveitar do crédito referente a essa aquisição, não obstante o disposto no § 4º do artigo 4º do Anexo VII do RICMS/2000, uma vez que o regime especial pelo qual optou a Consulente veda o aproveitamento a quaisquer outros créditos do imposto (artigo 1º-A, inciso II, do Decreto nº 51.597/2007);

16.4. somente será permitido o aproveitamento do crédito referente a essa aquisição caso o depósito fechado remeta as mercadorias para outro estabelecimento-restaurante de titularidade da Consulente, diferente do depositante, já que na hipótese de transferência de mercadorias para outro estabelecimento o valor do imposto devido nessa operação não está incluído no regime especial de tributação previsto no Decreto nº 51.597/2007, sujeitando-se a Consulente às normas gerais contidas no RICMS/2000, conforme dispõem o artigo 1º, § 1º, item 3, alínea "e" e o artigo 2º, inciso I, alínea "d" e seu parágrafo único, da Portaria CAT-31/2001, transcritos abaixo:

"Artigo 1º- Pode optar pelo regime especial de tributação previsto no artigo 106 do RICMS o contribuinte que exerça a atividade econômica de fornecimento de alimentação, tal como a de bar, restaurante, lanchonete, pastelaria, casa de chá de suco de doces e/ou salgados, cafeteria ou sorveteria, e que utilize equipamento Emissor de Cupom Fiscal - ECF ou Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, emitida por sistema eletrônico de processamento de dados, na forma da legislação pertinente, bem como o contribuinte que exerça a atividade de preparação de refeição coletiva.

§ 1º - Para fins do disposto neste artigo:

(...)

3 - considera-se receita bruta o produto da venda de mercadorias, da prestação de serviços, do fornecimento de refeição ou da saída de alimentos e da prestação de serviços que lhes sejam inerentes, não incluídos os valores relativos a:

(...)

e) outras saídas, tais como doações, brindes e transferências de mercadorias de um para outro estabelecimento do mesmo titular;

(...)

Artigo 2º - Não estão incluídos no regime especial de tributação disciplinado nesta portaria, sujeitando-se o contribuinte à legislação pertinente prevista no RICMS :

I - o valor do imposto:

(...)

d) devido nas saídas mencionadas na alínea "e" do § 1º do artigo anterior;

(...)

Parágrafo único - Na hipótese de ocorrer a situação prevista na alínea "d" do inciso I, o contribuinte:

1 - poderá efetuar, na forma da legislação correspondente, eventual crédito a que tiver direito;

2 - excepcionalmente, emitirá Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, com destaque do valor do imposto, calculado conforme as normas gerais contidas no RICMS."

Assim, em que pese não tenha sido indagado, na hipótese de transferência entre os estabelecimentos restaurantes da Consulente, ou seja, situação em que as mercadorias não transitam pelo o estabelecimento utilizado como depósito, essa operação não será considerada para fins de aferição da receita bruta do estabelecimento, devendo ser tributada normalmente, podendo o débito referente à saída da mercadoria ser compensado, pelo estabelecimento remetente, com o crédito do imposto referente a sua aquisição, conforme destacado no documento fiscal emitido pelo fornecedor e escriturada no Livro Registro de Entradas nos termos do item 1 do § 2º do artigo 4º do Anexo VII do RICMS/2000. Na prática, os valores do crédito e do débito serão integralmente compensados.

16.5. Para que não restem dúvidas, ressaltamos que a regular constituição do estabelecimento-armazenagem como depósito fechado e a observância dos procedimentos referentes a esse tipo de estabelecimento, nos termos expostos nos subitens anteriores, é condição indispensável para a não aplicação do regime da substituição tributária nas aquisições em análise na presente resposta. Caso esse estabelecimento não opere, de fato, como um depósito fechado, ou a Consulente deixe de observar as obrigações acessórias pertinentes, será aplicável o entendimento exposto no item 17 e seguintes desta resposta.

16.6. Esclarecemos que, também em conformidade com precedentes deste órgão, que para que os fornecedores dos produtos não efetuem a retenção do ICMS-ST nos termos desta resposta, a Consulente deverá apresentar-lhes declaração afirmando que os produtos adquiridos serão empregados integralmente na elaboração e preparo de refeições em processo análogo ao de industrialização, podendo fazer referência a esta resposta a Consulta.

17. Na hipótese de não ser observado quaisquer dos procedimentos indicados nos itens precedentes desta resposta, ou seja, caso o estabelecimento utilizado como depósito pratique operações em nome próprio, por exemplo, não observando as disposições do Anexo VII já tratado anteriormente, informamos que deverá ser aplicado o regime da substituição tributária nas aquisições realizadas pela Consulente, tendo em vista que, dessa forma, não ficará caracterizado que tal estabelecimento exerce de forma exclusiva a função de depósito fechado, pois, nesse caso, ele terá tratamento análogo ao conferido ao "operador logístico" ou ao atacadista, sendo considerado substituído tributário para fins de retenção do imposto.

17.1. apenas a título de esclarecimento, a interposição entre o substituto tributário e o restaurante da figura do "operador logístico" (que revende ao cliente-restaurante os produtos ainda que na exata medida de sua demanda), impede que o substituto tributário deixe de reter o ICMS-ST, ou seja, o fornecedor substituto deverá aplicar regularmente a retenção do ICMS por substituição tributária nas saídas aos "operadores logísticos" (contribuintes substituídos) em relação à totalidade das mercadorias vendidas.

18. Ainda com relação a essa última hipótese, e em resposta às duas últimas indagações apresentadas, esclarecemos que a Consulente estará sujeita a incidência de 3,20%, nos termos do regime especial, sobre as operações de saída dos produtos adquiridos com ICMS-ST retido e utilizados como insumo no preparo de alimentação, ou seja, não aplicará o dispositivo do item 2 do § 2º do artigo 1º do Decreto 51.597/2007, não podendo ser excluído da receita bruta o valor das operações ou prestações submetidas ao regime jurídico-tributário de sujeição passiva por substituição com retenção do imposto. Não obstante, nessa hipótese, como o ICMS-ST já foi recolhido anteriormente, a Consulente terá direito à dedução de 3,9% do valor de entrada da mercadoria, de acordo com o § 4º do artigo 1º do Decreto nº 51.597/2007, desde que a mercadoria adquirida tenha sido recebida com retenção do imposto por substituição tributária e (i) esteja arrolada no § 1º do artigo 313-W do RICMS/2000 e seja utilizada como ingrediente na preparação de alimentos; ou (ii) esteja arrolada nos itens 1, 4 e 7, do §1º do artigo 313-Z15, ou no item 32 do artigo 313-G, do RICMS/2000 e seja utilizada como material de embalagem ou produto descartável no fornecimento de alimentação. Caso a mercadoria adquirida não atenda as exigências do presente subitem, como, por exemplo, a aquisição de sorvete, arrolado no artigo 295 do RICMS/2000 e não contemplado na norma citada, não haverá direito à dedução de 3,9%.

18.1. Entretanto, nos casos em que a Consulente se limita a revender, na forma em que adquiriu, produtos sujeitos ao regime de substituição tributária tais como, bombons, balas, pastilhas, bebidas em caixa ou em lata, produtos estes que não são manipulados pelo estabelecimento antes de destiná-los ao consumidor final, a receita decorrente de tais vendas não compõe a receita bruta do estabelecimento nos termos do item 2 do § 2° do artigo 1° do Decreto 51.597/2007, e, por óbvio, não há que se considerar que a Consulente faça jus à compensação de 3,9% prevista no § 4º do artigo 1º do mesmo diploma normativo nesse caso.

19. Por fim, tendo em vista as respostas aqui apresentadas, consideramos respondidos os questionamentos apresentados.