Ementa
ICMS - Saídas internas de carnes com destino a hospitais que fornecem refeições a pacientes e com destino a empresas que fornecem refeições a funcionários - Conceito de consumidor final.
I - O consumo final indica o encerramento do ciclo de comercialização da mercadoria, que será utilizada para satisfazer o próprio adquirente.
II - São consumidores finais os hospitais que adquirem carnes para o preparo de refeições que serão servidas a pacientes e acompanhantes, cujo valor é cobrado na fatura do paciente ou do plano de saúde.
III - O consumo intermediário caracteriza-se pela aquisição da mercadoria que será destinada à produção de outras mercadorias ou de cujo processamento resulte algo que será objeto de mercancia.
IV - Não são consumidoras finais as empresas que adquirem carnes para o preparo de refeições que serão servidas a funcionários, cuja cobrança se dá pelo desconto no seu holerite.
1. A Consulente tem como atividade principal o abate de aves (CNAE 10.12-1/01) e como atividades secundárias a produção de pintos de um dia (CNAE 01.55-5/02), a fabricação de produtos de carne (CNAE 10.13-9/01) e a preparação de subprodutos do abate (CNAE 10.13-9/02).
2. Menciona o artigo 74 do Anexo II do Regulamento do ICMS (RICMS/2000) e apresenta os seguintes cenários, seguidos de um questionamento:
2.1 Promove a saída de mercadoria a hospital particular. Esse hospital utiliza sua cozinha e funcionários, dentro de seu estabelecimento, sem interferência de empresas ou funcionários de terceiros. A mercadoria é utilizada exclusivamente no preparo de refeições oferecidas aos seus pacientes e acompanhantes, e o consumo ocorre dentro do próprio estabelecimento, não aberto ao público em geral. Ademais, a refeição é cobrada do plano de saúde ou do próprio paciente, conforme o caso. Nesse cenário, o hospital é considerado consumidor final?
2.2 Promove a saída de mercadoria a hospital particular. Esse hospital transfere essa mercadoria a uma empresa terceirizada, que utiliza sua cozinha e seus próprios funcionários, dentro das instalações do hospital, para preparar refeições que serão fornecidas aos seus pacientes, bem como a seus acompanhantes, para consumo dentro das suas dependências. Ademais, não ocorre o fornecimento de refeições ao público em geral e não há emissão de nota fiscal de venda de refeição aos pacientes e acompanhantes. Há emissão de notas fiscais pelo fornecimento da refeição. O hospital paga à empresa terceirizada pela refeição fornecida. Nesse caso, o hospital é considerado consumidor final?
2.3 Promove a saída de mercadoria a empresa que fornece refeições aos seus funcionários. A empresa compra carne da Consulente e, em sua própria cozinha e com seus próprios funcionários, prepara refeições individuais, sem interferência de outras empresas ou funcionários terceirizados. As refeições preparadas são oferecidas aos seus funcionários, e o consumo ocorre dentro de suas dependências, não havendo fornecimento ao público em geral. Tais refeições são cobradas do funcionário por meio de desconto no seu holerite do funcionário. Nesse caso, a empresa é considerada consumidor final?
2.4 Promove a saída de mercadoria para a empresa que fornece refeições aos seus funcionários. Essa empresa transfere essa mercadoria para a prestadora terceirizada, que utiliza sua própria cozinha e seus próprios empregados, dentro das instalações da empresa contratante (cliente da Consulente), para preparar refeições que serão fornecidas aos empregados da contratante e consumidas dentro do seu estabelecimento. Tais refeições são cobradas do funcionário por meio de desconto no seu holerite. Há emissão de notas fiscais pelo fornecimento da refeição. A empresa contratante paga à empresa terceirizada pela refeição fornecida. Nesse caso, a empresa contratante (cliente da Consulente) é considerada consumidor final?
Interpretação
3. O artigo 74 do Anexo II do RICMS/2000, objeto de dúvida, tem a seguinte redação:
"Artigo 74 (CARNE) - Fica reduzida a base de cálculo do imposto incidente nas saídas internas de carne e demais produtos comestíveis frescos, resfriados, congelados, salgados, secos ou temperados, resultantes do abate de ave, leporídeo e gado bovino, bufalino, caprino, ovino ou suíno, de forma que a carga tributária resulte no percentual de: (Convênio ICMS-89/05, cláusula segunda) (Artigo acrescentado pelo Decreto 62.401, de 29-12-2016; DOE 30-12-2016; Efeitos a partir de 1º de abril de 2017)
I - 11% (onze por cento), quando a saída interna for destinada a consumidor final;
II - 7% (sete por cento), nas demais saídas internas.
Parágrafo único - O disposto neste artigo também se aplica à saída interna de "jerked beef"."
4. Sobre o conceito de consumidor final, o termo indica o encerramento do ciclo de comercialização da mercadoria, ou seja, o produto será utilizado para satisfazer o próprio adquirente, independentemente de sua condição de contribuinte ou não do ICMS. É a situação, por exemplo, da carne adquirida por uma empresa que apenas a utilize para consumo de seus funcionários em refeitório próprio, sem qualquer pagamento.
5. Por outro lado, considera-se consumo intermediário a aquisição destinada à produção de outras mercadorias ou de cujo processamento resulte algo que será objeto de mercancia. As saídas de carnes destinadas a restaurantes ou fornecedores de alimentação, que as utilizarão para a produção de refeições ou para a saída de alimentos processados, em que a saída será tributada pelo ICMS, claramente não se enquadram no conceito de saída destinada a consumidor final, pois se trata de consumo intermediário.
6. Observe-se que, quanto ao hospital, na hipótese relatada no subitem 2.1, temos duas possibilidades de fornecimento de refeição. A primeira possibilidade consiste na existência de lanchonete/restaurante dentro do próprio hospital aberto ao público em geral (pacientes, médicos, acompanhantes, etc.). Nessa hipótese, a refeição/alimentação comercializada é cobrada à parte, sendo necessária a inscrição estadual do estabelecimento com o pertinente código de Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE), bem como a emissão de Nota Fiscal relativa às vendas efetuadas.
7. Para essa situação, considerando que a carne adquirida será utilizada para a produção de refeições, cuja saída será tributada pelo ICMS, claramente esse hospital, localizado neste Estado, não poderá ser considerado consumidor final, pois se trata de consumo intermediário. Portanto, quando a Consulente realizar operações com hospitais que irão utilizar a mercadoria no preparo de refeições comercializadas e cobradas à parte em seus restaurantes, como exposto acima, deverá utilizar a redução da base de cálculo prevista no inciso II do artigo 74 do Anexo II do RICMS/2000.
8. A segunda possibilidade de fornecimento de alimentação realizada pelos hospitais a pacientes é aquela em que a cobrança de tais refeições é realizada na fatura do paciente ou do plano de saúde. Para essas situações, o entendimento já pacificado no Superior Tribunal de Justiça (STJ) é de que incide o imposto sobre serviços (ISS), e não o ICMS (Súmula 274/2003-STJ - O ISS incide sobre o valor dos serviços de assistência médica, incluindo-se neles as refeições, os medicamentos e as diárias hospitalares).
9. Assim, os hospitais que utilizarão a carne adquirida da Consulente para fornecimento de refeições que serão cobradas na fatura de seus pacientes ou do plano de saúde, conforme exposto no item 8 desta resposta, cuja saída não será tributada pelo ICMS e sim pelo ISS, são considerados consumidores finais para fins de aplicação do artigo 74 do Anexo II do RICMS/2000, o que responde positivamente ao subitem 2.1.
10. Causa-nos estranheza a situação relatada no subitem 2.2, por se tratar, aparentemente, de uma remessa de insumos (alimentos) realizada por não contribuinte do ICMS (hospital) a contribuinte (empresa terceirizada), que realizará operação sujeita à incidência do imposto (fornecimento das refeições) dentro da cadeia de circulação econômica das mercadorias em tela, mas sem a possibilidade de aproveitamento do crédito, se devido. Dessa forma, a matéria deixará de ser apreciada, tendo em vista não haver informações suficientes para a correta compreensão da situação fática, podendo ser objeto de nova consulta a ser formulada nos termos do artigo 510 e seguintes do RICMS/2000. Para melhor entendimento da questão, a Consulente deverá descrever em detalhes a operacionalização dessa hipótese, principalmente se a empresa terceirizada é preparadora de refeições coletivas (preparo de refeições prontas, padronizadas e que se destinam ao consumo imediato do destinatário), como é feita a "transferência" dos alimentos do hospital à empresa terceira, e de que forma tanto o hospital, como os pacientes, são cobrados por esse fornecimento.
11. Com relação ao questionamento contido no subitem 2.3, esclarecemos que as empresas que fornecem refeições aos seus funcionários, com a cobrança de valor, conforme já manifestado por esta Consultoria Tributária em outras oportunidades, não são consideradas consumidoras finais para fins de aplicação do inciso I do artigo 74 do Anexo II do RICMS/2000, sendo negativa, portanto, a resposta.
12. A dúvida contida no subitem também 2.4 resta prejudicada, por motivos semelhantes aos expostos no item 10 supra, devendo ser devidamente esclarecida, se for o caso, por meio de nova consulta. Além dos pontos já levantados, deve ser informado se a empresa adquirente dos alimentos é, ou não, contribuinte do ICMS, e, em caso afirmativo, qual sua atividade econômica.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 20.225, de 08/06/2020.
