RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 18674/2018, de 30 de Novembro de 2018.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 11/12/2018.

Relato

1. A Consulente, que exerce a atividade principal de comércio varejista de produtos farmacêuticos, sem manipulação de fórmulas (47.71-7/01), e como uma de suas atividades secundárias os serviços de vacinação e imunização humana (86.30-5/06), relata que após a publicação da Resolução ANVISA n° 197/2017, que permite às farmácias a prestação de serviços de vacinação em seus estabelecimentos, desde que atendidas as normas regulatórias que especifica, passou a oferecer a seus clientes o serviço de vacinação nos estabelecimentos que cumprem tais requisitos regulatórios.

2. Para a prestação desse serviço a Consulente realiza compras de ampolas, seringas, agulhas e outros materiais utilizados como insumos na prestação do serviço, que são consumidos em sua totalidade na atividade de aplicação das vacinas, e a nota emitida para seu cliente é uma nota fiscal de serviço eletrônica (NFS-e) referente à incidência do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), de competência municipal.

3. Informa que na Resposta à Consulta 17266/2018 obteve a seguinte orientação: "A operação de aquisição de ampolas de vacinas utilizadas exclusivamente na prestação do serviço de vacinação, e que não serão objeto de nova comercialização pelo adquirente, não está sujeita à sistemática da substituição tributária, por ser a mercadoria caracterizada como insumo em prestação de serviço não tributada pelo ICMS, com fundamento no inciso VIII do artigo 7º do RICMS/2000 c/c o inciso II do artigo 264 do mesmo Regulamento."

4. Entretanto, expõe que um de seus fornecedores alega que essa regra diz respeito apenas às operações internas e não se aplica às aquisições de ampolas advindas de outros Estados da Federação, operações amparadas por Protocolo/Convênio entre os Estados para dispor sobre a aplicação da substituição tributária.

5. A Consulente entende, no entanto, que o ICMS-ST é devido ao Estado de São Paulo quando da entrada da mercadoria no Estado, ou destacado na Nota Fiscal em caso de Convênio e Protocolo entre o Estado de origem e os Estado de destino, e o fato da mercadoria ser usada na prestação de serviço de vacinação/imunização é o que determina a aplicação, ou não, da substituição tributária nesse caso.

6. Ressalta que a mercadoria tanto adquirida no Estado de São Paulo ou proveniente de outro Estado da Federação será utilizada como insumo na prestação de serviço e não será revendida a consumidor final.

7. Para melhor caracterizar tanto as operações de aquisição desses materiais como também a prestação do serviço de vacinação, a Consulente esclarece que:

7.1. todas as compras de ampolas serão registradas com o CFOP 2.556;

7.2. não haverá movimentação de estoque de revenda de "ampolas", pois serão tratadas como insumo na prestação do serviço (não haverá registro de estoque no Bloco H do EFD);

7.3. nunca revendeu ampolas de vacinas e não irá comercializar este produto, somente venderá o serviço de vacinação (aplicação da vacina e primeiros socorros, em casos de reações com a vacina aplicada).

7.4. irá registrar em seus livros e SPEDs as compras das ampolas como material de uso e consumo (insumo para prestação do serviço), ficando impossibilitada de emitir a nota para baixa de estoque (CFOP 5.927) de um material inexistente no Bloco "H" do SPED Fiscal.

8. Adicionalmente, apresenta entendimento de que o documento fiscal de venda (Nota Fiscal Eletrônica de Serviço - NFS-e) não é um documento probatório para o fato gerador presumido não realizado, conforme dispõe o artigo 270 do RICMS/2000, por não comprovar a saída da ampola, mas sim de um serviço de vacinação.

9. Assim, uma vez que a Consulente utilizará as ampolas das vacinas como insumo para prestação de serviço, essa operação, em seu entendimento, está compreendida no campo de incidência do ISSQN e, portanto, não haverá a incidência do ICMS, conforme disposto no inciso V do artigo 3° da Lei Complementar n° 87/1996 (transcrito no relato), encerrando-se a cadeia do ICMS na operação de venda à Consulente para a prestação do serviço de vacinação, visto ser ela a consumidora final da mercadoria. No mesmo sentido, dispõe o inciso II do artigo 264 do RICMS/2000 (também transcrito) que não se inclui na sujeição passiva por substituição, subordinando-se às normas comuns da legislação, a saída, promovida por estabelecimento responsável pela retenção do imposto, de mercadoria destinada a estabelecimento paulista, quando a operação subsequente estiver amparada por isenção ou não-incidência.

10. Considerando o exposto, indaga:

10.1. Haverá a incidência do ICMS (e, consequentemente, do regime da substituição tributária nas operações de aquisição das ampolas) na prestação de serviço de vacinação, considerando que a atividade principal da Consulente é o comércio varejista de produtos farmacêuticos?

10.2. Caso o fornecedor destaque o ICMS-ST na nota fiscal de venda das ampolas utilizadas na prestação do serviço de vacinação/imunização, a Consulente poderá realizar o ressarcimento do ICMS-ST nos termos da Portaria CAT-42/2018, amparado pela nota de venda do serviço como documento probatório do fato gerador presumido não realizado?

Interpretação

11. Nos termos da RC 17266/2018, que já analisou a matéria objeto desta resposta, as operações com ampolas de vacinas, que serão utilizadas exclusivamente na prestação do serviço de imunização humana, não estão sujeitas ao regime da substituição tributária no Estado de São Paulo, uma vez que a referida prestação encontra-se no campo de incidência do ISSQN, de competência municipal. Transcrevemos, para maior clareza, trecho da consulta anteriormente formulada pela Consulente:

"17. Sendo certo que as mercadorias utilizadas nas prestações de serviço sujeitas ao ISSQN não estão sujeitas à incidência do ICMS (salvo disposição expressa na lista anexa à LC nº 116/2003), e estando correta a informação apresentada no item 3 e respectivos subitens do relato - de que, em hipótese alguma, há ou haverá a comercialização pura e simples dessas vacinas, que serão integralmente utilizadas na prestação do serviço de vacinação em clientes da Consulente - não há incidência do ICMS na utilização dessas mercadorias na prestação do serviço de vacinação.

18. No contexto fático em tela, o ciclo de comercialização dessas ampolas encerra-se na operação de venda do fornecedor para a Consulente (operação regularmente tributada pelo ICMS), sendo esta caracterizada como consumidora final da mercadoria, em razão de sua utilização em prestação de serviço não sujeita ao imposto estadual. Logo, como decorrência lógica, não há que se falar em aplicação do regime da substituição tributária por parte do fornecedor da mercadoria, já que não haverá operação subsequente na mesma cadeia comercial, estando a posterior saída das ampolas utilizadas na prestação de tal serviço de qualquer natureza definido em lei complementar como de competência tributária do município, abarcada pela não incidência do ICMS, nos termos do inciso VIII do artigo 7º do RICMS/2000. O fornecedor das ampolas, como já dito, deverá recolher apenas o ICMS devido por sua operação própria, com fundamento no inciso II do artigo 264 do RICMS/2000.

18.1. Para que os fornecedores das ampolas de vacinas não efetuem a retenção do ICMS-ST, e para conferir maior segurança jurídica às partes, a Consulente deverá apresentar-lhe declaração afirmando que as mercadorias adquiridas serão empregadas integralmente em prestação do serviço de vacinação, sujeita apenas à incidência do ISSQN (não tributadas pelo ICMS), podendo fazer referência a esta resposta a Consulta."

12. Nos termos da cláusula quarta do Convênio ICMS-52/2017, o sujeito passivo por substituição tributária observará as normas da legislação tributária da unidade federada de destino do bem e da mercadoria, até por ser o imposto, nesse caso, devido a esse Estado. Logo, se determinada operação não está sujeita ao regime da substituição tributária em São Paulo, o remetente situado em outro Estado não deverá recolher o ICMS-ST em operação destinada a contribuinte paulista.

13. É o que se verifica no caso presente, em que as mercadorias adquiridas pela Consulente serão totalmente empregadas em prestação de serviço tributada pelo ISSQN, o que a caracteriza como consumidora final dessas mercadorias. Nesse caso, portanto, não há que se falar em aplicação da substituição tributária, mas sim no recolhimento do diferencial de alíquotas devido ao Estado de São Paulo, nos termos do artigo 2º, inciso VI c/c § 5º, do RICMS/2000, que deverá ser recolhido pelo próprio remetente caso assim disponha o convênio/protocolo aplicável ao caso concreto (a Consulente não informou qual é esse ato normativo e nem em que Estado se situa o remetente, motivo pelo qual não foi possível a este órgão consultivo identificá-lo). Dessa forma, responde-se ao questionamento contido no subitem 10.1.

14. Quanto ao questionamento apresentado no subitem 10.2, informamos que está incorreto o procedimento apresentado pela Consulente. A Portaria CAT-42/2018 estabelece a disciplina para o complemento e o ressarcimento do imposto retido por sujeição passiva por substituição ou pago por antecipação, previstos nos artigos 265, 269, 270, 277 e 426-A do RICMS/2000, devido ao contribuinte substituído, e o recolhimento antecipado em razão de erro do remetente não encontra previsão em qualquer dos incisos do artigo 269 do RICMS/2000. Tal entendimento é corroborado pelo fato de que a nota fiscal de serviço (NFS-e) emitida pela Consulente não é documento hábil para amparar qualquer procedimento relativo ao ICMS, por se tratar de documento emitido no âmbito das obrigações tributárias municipais.

15. Assim, o remetente da mercadoria poderá solicitar a restituição do imposto pago adotando o procedimento previsto no Capítulo II da Portaria CAT-83/1991, desde que esteja expressamente autorizado pela Consulente, a quem foi transferido o respectivo encargo financeiro, nos termos do artigo 166 do Código Tributário Nacional.

16. Por fim, frise-se que o entendimento quanto à adoção do procedimento estabelecido pela Portaria CAT-83/1991, no caso de recolhimento indevido do ICMS-ST nas aquisições de "ampolas" (utilizadas exclusivamente na prestação de serviço sujeita ao ISSQN), em nada conflita com o entendimento exarado no item 21 da RC 17266/2018, que indicou a disciplina contida na Portaria CAT-42/2018 para a hipótese de ressarcimento, por parte do substituído, nas aquisições de "seringas, agulhas e outros materiais" (utilizadas tanto na prestação de serviço sujeito ao ISSQN como também comercializados em decorrência da atividade normal da Consulente, situação que enseja a aplicação da substituição tributária), pois, nesse segundo caso, há subsunção do fato à norma prevista pelo inciso II do artigo 269 do RICMS/2000 (não realização de fato gerador presumido).