RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 18276/2018, de 28 de Janeiro de 2019.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 12/02/2019.

Relato

1. A Consulente, que de acordo com seu registro no Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo exerce a atividade de "transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional" (CNAE 49.30-2/02), apresenta dúvida relacionada à subcontratação de outra transportadora para a realização de serviço de transporte.

2. Nesse sentido, esclarece que, atualmente, realiza a seguinte operação:

2.1. Estabelecimento matriz da Consulente, situado na Zona Franca de Manaus, é contratado por tomador de serviço, também situado na Zona Franca de Manaus, para efetuar transporte de produtos de Manaus até o Estado de São Paulo (o que a Consulente denomina de "trecho primário");

2.2. As mercadorias são entregues no estabelecimento de outro transportador situado no Estado de São Paulo, contratado pelo mesmo tomador do serviço situado na Zona Franca de Manaus, o qual é responsável pela entrega dos produtos na rede de concessionárias (destinatários finais), denominado de "trecho secundário";

2.3. No trecho primário, a transportadora não realiza serviços adicionais, ou seja, "não há necessidade de descarregamento, desunitização ou outra movimentação da carga retirada no estabelecimento tomador do serviço";

2.4. Por outro lado, no trecho secundário, a transportadora paulista é responsável por algumas outras atividades, como: (i) descarregamento da carreta; (ii) análise de eventuais avarias nos produtos transportados; (iii) posicionamento destas mercadorias em seu estabelecimento; (iv) roteirização dos trechos secundários a serem percorridos; (v) carregamento dos produtos nos veículos menores, utilizados para a entrega aos clientes constantes nas Notas Fiscais; (vi) monitoramento da carga; e (vii) entrega da carga no destino final.

2.5. A Consulente denomina tal situação de "transporte seccionado", citando como exemplo a Resposta à Consulta no 366/2006, de 11 de setembro de 2006.

3. A seguir, a Consulente, cuja matriz está localizada na Zona Franca de Manaus, descreve o modelo operacional que pretende adotar, expondo que abriu uma filial no Estado de São Paulo, que será contratada pelo tomador situado na Zona Franca de Manaus, para a realização do trecho secundário descrito no item 2, acima.

4. No caso, a filial paulista, apesar de possuir como atividade a prestação de serviço de transporte rodoviário de cargas, não possui frota própria para a execução do serviço, sendo necessária a contratação de terceiros. Nesse sentido, de acordo com a Consulente, a operação ocorrerá da seguinte forma:

4.1. No primeiro trecho, de Manaus a São Paulo (trecho primário), o tomador da prestação de serviço de transporte contrata a matriz da Consulente para realizar a coleta das mercadorias na Zona Franca de Manaus e a entrega dos produtos na filial da Consulente em São Paulo. Para tanto, a matriz da Consulente efetuará a emissão do Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e) e o pagamento do respectivo ICMS para o Estado do Amazonas.

4.2. No segundo trecho, dentro do Estado de São Paulo (trecho secundário), a filial paulista da Consulente desenvolverá as atividades referidas no subitem 2.4 e, como não possui frota própria, a filial da Consulente contratará outros transportadores, pessoa física ou jurídica, para realizar o transporte referente a esse trecho secundário, configurando uma subcontratação de serviço de transporte, nos termos dos artigos 4º, inciso II, alínea "e", e 205 do RICMS/SP.

5. Na prestação do serviço de transporte relativo ao trecho secundário, a filial da Consulente entende que deve ser emitido um novo CT-e, indicando como tomador o contratante localizado na Zona Franca de Manaus, com pagamento do ICMS para o Estado de São Paulo. Por se tratar de subcontratação, a Consulente entende que a filial paulista da Consulente (subcontratante) deverá emitir o CT-e, ficando os transportadores subcontratados dispensados de emissão do conhecimento.

6. Isso posto, a Consulente indaga:

6.1. Na situação exposta, em relação ao trecho secundário, quando a filial da Consulente contrata um transportador para realizar a prestação do serviço de transporte do trajeto inteiro, fica configurada a subcontratação?

6.2. Neste caso, o transportador subcontratado fica dispensado da emissão do CT-e, conforme o artigo 205 do RICMS/SP?

Interpretação

7. Inicialmente, pelo que pudemos depreender do relato, na situação em análise, o remetente das mercadorias é o tomador do serviço situado em Manaus. Posto isso, cabe ressaltar que a dúvida da Consulente refere-se exclusivamente à prestação de serviço de transporte, de modo que a presente resposta não abrangerá os procedimentos referentes às obrigações tributárias principais e acessórias que possam envolver as mercadorias transportadas, inclusive no que diz respeito aos tratamentos que se relacionem à Zona Franca de Manaus, atendo-se exclusivamente à prestação de serviço de transporte com início no Estado de São Paulo (o que a Consulente denomina de trecho secundário).

8. Dessa forma, no caso em tela temos uma prestação de serviço de transporte seccionado para entrega de produtos do tomador de serviço de transporte, localizado na Zona Franca de Manaus, utilizando duas transportadoras distintas: (i) a matriz da Consulente, que efetua o primeiro trecho, do estabelecimento do tomador (Manaus) com destino ao estabelecimento da filial paulista da Consulente (São Paulo); (ii) a filial paulista da Consulente, que realizará o segundo trecho, por meio da contratação de outro transportador (subcontratação), até os destinatários finais em São Paulo, os quais já estão definidos na Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) emitida pelo tomador da prestação de serviço de transporte.

9. Sobre o transporte seccionado é importante destacar que ainda que as mercadorias sejam descarregadas no estabelecimento da transportadora paulista, responsável pelo trecho final do transporte, em relação à circulação da mercadoria, não há qualquer alteração em relação aos destinatários das mercadorias, que permanecem sendo cada um dos adquirentes situados no Estado de São Paulo (rede de concessionárias, conforme o relato), ou seja, a mercadoria é descarregada no estabelecimento da filial paulista da Consulente (operadora logística/transportadora) no âmbito da prestação de serviço de transporte e lá permanece pelo estrito período necessário à organização das cargas e realização das atividades referidas no subitem 2.4., acima.

10. Prosseguindo, considerando a prestação de serviço de transporte do trecho secundário, salienta-se que, para efeito de aplicação da legislação do imposto, considera-se como subcontratação de serviço de transporte aquela firmada na origem da prestação do serviço, por opção do transportador em não prestar o serviço por seus próprios meios (artigo 4º, inciso II, alínea "e", do RICMS/SP).

10.1. Depreende-se do exposto acima, que se trata precisamente da situação da filial da Consulente, ao executar o transporte do trecho secundário, uma vez que não possui frota própria para execução do serviço e contrata transportador para executar todo o percurso para o qual foi contratada.

10.2. Nesse sentido, frise-se que a subcontratação é modalidade de prestação de serviço de transporte disciplinada de maneira especial na legislação tributária paulista, uma vez que o imposto devido na prestação de serviço de transporte realizada pelo transportador subcontratado fica englobado integralmente no tributo devido pelo transportador subcontratante que promove a cobrança integral do preço do tomador do serviço (artigos 314 e 315 do RICMS/SP).

10.3. Desse modo, nos termos do artigo 205 do RICMS/SP, a prestação de serviço de transporte por subcontratação deve ser acobertada pelo Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e) emitido pelo transportador subcontratante, observadas as disposições ali especificadas, ficando a transportadora subcontratada dispensada, nos termos do inciso II desse mesmo artigo, da emissão do conhecimento de transporte na sua prestação.

10.4. Destaque-se ainda que a base de cálculo da prestação de serviço de transporte é o respectivo preço, nele incluídos todos os valores (importâncias) cobrados do tomador até a entrega (artigo 37, VIII e § 1º, itens"1" e "2", do RICMS/SP). Portanto, caso sejam cobrados do tomador valores referentes à estadia, centralização e outros serviços durante a permanência das mercadorias no estabelecimento da filial da Consulente (subitem 2.4), estes farão parte da base de cálculo do ICMS e, quando conhecidos de antemão pelo transportador, deverão constar do CT-e emitido para a prestação de serviço.

11. Em relação à dispensa da emissão do CT-e pelo subcontratado, cabe lembrar que esta é entendida como uma faculdade oferecida pela norma, de modo que a transportadora subcontratada poderá emitir o documento fiscal referente ao transporte que realiza, mas, nesse caso, sem o objetivo de embasar a prestação de serviço de transporte, uma vez que, na subcontratação, a norma exige, para esse fim, o CT-e emitido pela transportadora subcontratante.

11.1 Sendo assim, na hipótese de a transportadora subcontratada emitir o CT-e, este deve ser emitido sem destaque do imposto, consignando, além das demais informações exigidas na legislação, os dados do remetente e do destinatário da mercadoria, dados da transportadora subcontratante, a chave de acesso do CT-e emitido pela transportadora subcontratante (artigo 11, § 4º, item "2", da Portaria CAT nº 55/2009), e a indicação de que se trata de prestação de serviço de transporte por subcontratação.

12. Por fim, por envolver operação de subcontratação de serviço de transporte, recomendamos à Consulente a leitura da Decisão Normativa CAT 01/2017.