RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 17886/2018, de 26 de Setembro de 2018.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 05/10/2018.
Ementa
ICMS - Industrialização por conta e ordem de terceiro - Nota Fiscal de retorno - Dois produtos resultantes, devolvidos separadamente.
I. O retorno da industrialização pode ser feito por partes, de acordo com a finalização do processo de industrialização de cada produto.
II. Cada Nota Fiscal de retorno da industrialização deve registrar o valor dos insumos remetidos pelo autor da encomenda e do valor cobrado pelo industrializador, incluindo insumos e mão-de-obra, de forma proporcional ao que está sendo entregue, observadas as regras da contabilidade de custos para este cálculo.
Relato
1. A Consulente, que tem como atividade principal a "fabricação de outros produtos derivados do petróleo, exceto produtos do refino" (CNAE 19.22-5/99), informa que seu encomendante remete insumos para industrialização, "[...] nos termos do artigo 402 e seguintes do RICMS/2000, cumprindo com todas as obrigações tributárias principais e acessórias previstas na legislação estadual e também na legislação federal (Convênio ICMS s/nº de 1970)". E que "durante o processo de industrialização realizado [...] ocorrem sobras de resíduos decorrentes da industrialização, as quais podem ser reaproveitadas pelo industrializador na fabricação de outros produtos da própria encomendante, produtos específicos que permitem esta utilização".
2. A Consulente cita entendimento desta Consultoria Tributária, Consultas Tributárias nº 108/1991, 549/1999 e 6.288/2015, acerca dos procedimentos aplicáveis ao reaproveitamento de sobras, resíduos, sucata e lixo. Contudo, esclarece que os materiais residuais da industrialização ainda tem serventia para o autor da encomenda, sendo utilizados como matéria-prima, tendo, assim, valor econômico.
3. A seguir, descreve a operação a ser realizada:
3.1. O autor da encomenda compra insumos para industrialização, com entrega diretamente no estabelecimento industrializador (CFOP 1.122/2.122), com crédito de ICMS, se devido;
3.2. O autor da encomenda remete para industrialização (CFOP 5.901), com suspensão do ICMS, conforme RICMS/2000;
3.3. O industrializador (Consulente) aplica os insumos recebidos e retorna os produtos industrializados (CFOP 5.902), com suspensão do ICMS, conforme artigo 402 do RICMS/2000. Nesta etapa a Nota Fiscal é emitida registrando a totalidade dos insumos recebidos para industrialização aplicados aos produtos acabados, mesmo que ocorra a sobra de "resíduos" no processo industrial;
3.4. O industrializador (Consulente) reaproveita os "resíduos", que ficaram com ele, em novo processo de industrialização com produtos acabados onde estes "resíduos" foram aplicados como matéria-prima (CFOP 5.902), com suspensão do ICMS conforme artigo 402 do RICMS/SP;
4. Esclarece, ainda, que, "[...] no processo industrial onde os resíduos são consumidos, a Consulente também utiliza outros insumos remetidos para industrialização pelo autor da encomenda, sendo os resíduos apenas parte dos produtos acabados".
5. Por fim, citando a vedação contida no artigo 204 do RICMS/2000, a Consulente pergunta:
5.1. "como será o registro e controle destes resíduos nos estoques do industrializador (Consulente) e do autor da encomenda?";
5.2. "deve a Consulente e/ou o autor da encomenda emitir Nota Fiscal de entrada para registrar ou emitir algum outro documento interno de controle?";
5.3. "na hipótese do encomendante ter que emitir algum documento para registrar esses resíduos em seu estoque, realizar remessa simbólica dos resíduos ao industrializador, já que os resíduos foram retornados na sua totalidade com os insumos utilizados de fato no processo de industrialização?";
5.4. "no caso de apenas o industrializador ter que emitir documento para registrar esses resíduos em estoque (uma vez que não haverá a circulação desses resíduos), é correto afirmar que a baixa dos resíduos em seu estoque se dará pelo retorno do produto acabado ao autor da encomenda?".
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Interpretação
6. Inicialmente, informamos que a presente resposta adotará a premissa de que, para cada produto final decorrente da industrialização, a matéria-prima utilizada é fornecida, predominantemente, pelo autor da encomenda.
7. A seguir, observamos que, conforme a disciplina da industrialização por conta e ordem de terceiros, prevista nos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, deve haver o retorno de todos os insumos recebidos, diretamente do autor da encomenda ou a partir de seu fornecedor, empregados ou não.
8. Em virtude disto, a operação descrita pela Consulente (industrializador), na qual a Nota Fiscal de retorno informa a devolução de tudo que foi recebido do autor da encomenda ou por ordem deste, porém, insumos permanecem fisicamente no seu estabelecimento, está em desacordo com a legislação tributária estadual.
9. Pelas regras da industrialização por conta e ordem de terceiro, por ocasião do retorno da mercadoria industrializada, a Consulente (estabelecimento industrializador) deverá emitir uma única Nota Fiscal, tendo como destinatário o estabelecimento de origem, autor da encomenda, na qual constarão, além dos demais requisitos, também aqueles previstos no artigo 404, dentre os quais o valor das mercadorias recebidas para industrialização, o valor das mercadorias próprias empregadas, inclusive energia elétrica e demais combustíveis, bem como os serviços prestados, observado o emprego dos diferentes CFOPs aplicados ao retorno dos insumos recebidos diretamente do estabelecimento autor da encomenda (5.902), aos recebidos de fornecedor por conta e ordem do autor da encomenda (5.925), aos insumos próprios e a mão de obra cobrada pelo industrializador (5.124 ou 5.125), aos insumos recebidos diretamente do autor ou por sua conta e ordem e não utilizados no processo produtivo (5.903) e às perdas não inerentes ao processo produtivo (5.949).
10. Contudo, a expressão "única" Nota Fiscal se refere ao fato de que tais itens não estarão em Notas Fiscais separadas. Ou seja, não há impedimento a que seja efetuado um retorno do que já teve sua industrialização concluída, devendo ser emitida uma única Nota Fiscal, com todos os itens listados acima, mas com as quantidades e valores considerados de forma proporcional ao que está sendo devolvido e cobrado neste retorno específico.
11. Para o caso relatado, embora a Consulente se refira a resíduos, afirma que esse produto tem valor econômico e será empregado em novo processo industrial. Trata-se, portanto, de um produto intermediário da industrialização.
12. Pode-se considerar, então, que o processo industrial efetuado pela consulente tem como resultado dois produtos finais. E, estando pronto e acabado o primeiro, este já pode ser devolvido ao autor da encomenda, observando, contudo, as regras da contabilidade de custos, para a individualização e cálculo proporcional para a correta identificação dos insumos empregados nesta primeira industrialização e que comporão esta primeira Nota Fiscal de retorno da industrialização.
13. Ao final, com o segundo produto pronto, nova Nota Fiscal de devolução deve ser emitida obedecendo às orientações relativas à primeira devolução, especialmente em relação às quantidades e valores proporcionais de insumos e mão de obra empregados, incluindo também novos insumos recebidos.
14. Diante destas orientações e conforme as normas da industrialização por conta e ordem de terceiro, não há previsão e nem necessidade para a emissão de outros documentos fiscais.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 17.886, de 26/09/2018.
