RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 17795/2018, de 30 de Julho de 2018.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 16/08/2018.

Ementa

ICMS - Prestação de serviço de transporte - Mercadorias avariadas ou carregadas fora das especificações pelo transportador - Recusa de recebimento - Mercadorias não entregues ao destinatário - Devolução - Trajeto de retorno das mercadorias sem cobrança do frete - Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e).

I. Nas situações específicas em que o transportador realizar o transporte de retorno das mercadorias, em razão de ter provocado avarias no trajeto ou por ter incorrido em erros no carregamento, e por não haver previsão desse trajeto adicional no contrato de prestação de serviço de transporte, que executa sem nenhuma contraprestação, não há incidência do ICMS para este transporte, não devendo ser emitido nenhum Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e).

II. O destinatário da mercadoria deverá consignar, no verso do Documento Auxiliar da Nota Fiscal Eletrônica (DANFE), o motivo da recusa no recebimento da mercadoria (artigo 453, parágrafo único, do RICMS/SP).

Relato

1. A Consulente, que, de acordo com o Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), exerce a atividade principal de "transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional" (CNAE 49.30-2/02), apresenta dúvida, por meio de documento digital anexado, em relação à incidência do imposto e necessidade de emissão de Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e) na situação de retorno de mercadoria não entregue ao destinatário, na condição em que a causa da recusa for atribuível ao transportador, nas circunstâncias que envolvem avaria da carga durante o transporte ou carregamento equivocado.

2. A Consulente cita o artigo 453 do RICMS/SP, o artigo 72 do Convênio SINIEF 06/1989, bem como a Resposta à Consulta no 17424/2018, que realizou previamente, além de respostas às consultas realizadas ao fisco de outras Unidades da Federação.

3. Informa que a sua dúvida refere-se à situação em que mercadoria é recusada pelo destinatário e deve retornar por não ter sido entregue, no contexto do que chamou de "erros da Consulente (transportadora)", caracterizados pelos eventos em que:

(i) a Consulente carrega e transporta mercadorias com características diferentes das adquiridas pelo destinatário;

(ii) as quantidades de mercadoria carregadas e transportadas são diferentes das contratadas; e

(iii) a mercadoria é avariada durante o transporte.

4. Entende que, na situação em que há devolução de mercadorias, a mercadoria é entregue ao destinatário e, em momento posterior ao recebimento, decide efetuar a devolução da mercadoria, dando origem a nova operação e consequente nova prestação de serviço de transporte. De outro modo, entende que, no caso desta consulta, há o retorno da mercadoria não entregue, e não ocorre novo fato gerador do imposto, porque, se o destinatário não recebeu a mercadoria, não houve entrada no estabelecimento, e a prestação do serviço de transporte não se efetivou, retornando a mercadoria ao remetente. Assim, conclui que, na medida em que não existe nova saída para a mercadoria que retorna, não há início de prestação de serviço de transporte com a respectiva incidência do imposto.

5. Acrescenta que, diante das situações descritas no item "3", a mercadoria não é entregue ao destinatário, sendo que o seu retorno ocorre sem a cobrança do frete, uma vez que em função do "erro ocasionado pela própria transportadora (Consulente)", assume o encargo do transporte, sem cobrança de frete, pois não é possível prestar serviço para si mesma, dessa forma não existe base de cálculo para o ICMS.

6. Diante do exposto, indaga:

6.1. "No transporte de retorno de mercadoria não entregue ao destinatário, por erro cometido pela Consulente, há novo fato gerador do ICMS?".

6.2. "Quem deve figurar como tomador de serviços no retorno de mercadoria não entregue ao destinatário quando esse retorno for causado por erro do transportador? Como será emitido o CT-e? A versão 3.0 do CT-e e do MDF-e apresentará alguma rejeição?".

6.3. "Sendo negativa a resposta da pergunta do subitem 6.1, como será acobertada a prestação de serviço de transporte de retorno de mercadoria não entregue ao destinatário por erro do transportador?"

Interpretação

7. Inicialmente, cabe esclarecer que a presente consulta partirá do pressuposto de que o contrato de prestação de serviço de transporte que a Consulente deve executar compreende apenas o transporte da carga do estabelecimento do remetente até o do destinatário, sem haver nenhuma referência à eventual retorno da carga em virtude de erro pelo transportador.

8. Posto isso, cabe esclarecer que, conforme já manifestado na resposta à consulta 17.424/2018, protocolada anteriormente pela Consulente, "na prestação de serviço de transporte de cargas, é estabelecido, por um interessado, um contrato (escrito ou não) com um transportador, a fim de que seja feito o transporte de um bem/mercadoria de um lugar (remetente) a outro lugar (destinatário)".

9. Dessa feita, o fato de o destinatário da carga não receber a mercadoria não descaracteriza a prestação de serviço de transporte de cargas que, conforme exposto, depende do efetivo transporte de um bem/mercadoria de um lugar a outro, independentemente de o destinatário receber ou recusar a carga. Se o bem/mercadoria foi transportado de um lugar a outro, conforme seu respectivo contrato, então houve prestação de serviço de transporte, ainda que a carga seja avariada no trajeto ou seja transportada em quantidade incorreta. De outro modo, se o transporte foi realizado com carga diversa da contratada, então não há o que se falar em prestação de serviço de transporte nem em emissão de Conhecimento de Transporte Eletrônico - CT-e (artigo 204 do RICMS/SP), nesta situação, se for o caso, o CT-e deve ser cancelado conforme disposto no artigo 21 da Portaria CAT 55/2009 e Decisão Normativa CAT 02/2015.

9.1. Nesse prisma, na hipótese de haver disposições contratuais que estabeleçam o não recebimento de nenhuma contraprestação ao transportador por parte da contratante por motivo de eventuais erros no transporte pelo transportador, não haverá prestação de serviço de transporte, uma vez que a obrigação de fazer pelo transportador estará configurada como descumprida.

10. Vencida a fase de transporte inicial da carga, no deslinde da questão da ocorrência do fato gerador da prestação de serviço de transporte no retorno da mercadoria, é necessário averiguar se a transportadora foi contratada para realizar o transporte do bem/mercadoria do destinatário original ao remetente original.

11. Nesse sentido, observa-se que os motivos pelos quais houve a recusa da mercadoria e o seu respectivo retorno, foram: (i) avarias na mercadoria provocadas pelo transportador durante o trajeto; (ii) divergência nas características da mercadoria carregada ou na quantidade carregada pelo transportador.

12. Nota-se que as referidas circunstâncias ocorreram por erro do transportador e, diante da falta de previsão do retorno dessas mercadorias para o estabelecimento do remetente no contrato de prestação de serviço de transporte, a transportadora (Consulente) assume o encargo do transporte das referidas mercadorias sem ônus para o contratante, porquanto foi o agente causador do retorno.

13. Sob essa perspectiva, quando o transportador não recebe retribuição de espécie alguma, indenização de seguro, repasse de custos para o contratante, ou seja, nenhuma contraprestação pelo transporte de retorno da carga, esta Consultoria Tributária entende que se trata de caso de transporte executado para o próprio transportador, ainda que seja de carga alheia, em virtude de consistir uma etapa da reparação da falha que ele ocasionou, e, nesse caso, não ocorre uma prestação de serviço de transporte sujeita à incidência do ICMS.

14. Por conseguinte, nas situações específicas elencadas no item 11, em que o transportador (Consulente) deve realizar o transporte de retorno das mercadorias em razão de dar causa à recusa das mercadorias e por não haver previsão desse trajeto adicional no contrato de prestação de serviço de transporte, que executa sem contraprestação, não há incidência do ICMS para este transporte, não devendo ser emitido nenhum Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e).

15. Nesse ponto, lembramos que o destinatário deverá consignar no verso do Documento Auxiliar da Nota Fiscal Eletrônica (DANFE) o motivo da recusa no recebimento da mercadoria para acompanhar o retorno da mercadoria, cabendo à Consulente manter esses documentos entre outros que forneçam os subsídios para documentar a ocorrência (artigo 453, parágrafo único, do RICMS/SP).

16. Não obstante ao exposto nessa resposta, vale elucidar que, se chamada à fiscalização, caberá à Consulente a comprovação por todos os meios de prova em direito admitidos da situação fática efetivamente ocorrida (recusa das mercadorias pelo destinatário motivada por falha do transportador com o consequente retorno da mercadoria sem retribuição pela prestação de serviço). Nesse prisma, observa-se que a fiscalização, em seu juízo de convicção para verificação da materialidade da operação, poderá se valer de indícios, estimativas e de análise de operações pretéritas.

17. Com essas considerações, dá-se por respondida a questão do subitem 6.1, levando em conta o teor dessa resposta, as demais questões ficam prejudicadas.