RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 16326/2017, de 19 de Outubro de 2017.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 23/10/2017.
Ementa
ICMS - Operação de circulação de mercadoria - Fornecimento de mercadoria precedida de atividade imaterial de pesquisa e desenvolvimento - Fornecimento de mosquitos geneticamente modificados.
I. As operações relativas à circulação de mercadorias (e, portanto, sob a égide do ICMS) são fundamentalmente aquelas que, circunscritas num contexto empresarial, impulsionam a mercadoria da fonte produtora ao consumidor final.
II. Tais operações implicam, via de regra, em uma obrigação de dar (a mercadoria), concomitantemente ou não, com uma "obrigação de fazer", sem que isso altere a natureza da operação.
III. Uma atividade essencialmente comercial, ainda que precedida de uma atividade imaterial de pesquisa e desenvolvimento, não pode ser considerada como uma prestação de serviço.
Relato
1. A Consulente, por sua CNAE (72.10-0/00), empresa de pesquisa e desenvolvimento experimental em ciências físicas e naturais, ingressa com sucinta consulta questionando a incidência de ICMS na operação de venda de mosquitos transgênicos para combate ao aedes aegypti, bem como o documento fiscal a ser emitido no transporte e o CFOP a ser consignado em eventual emissão de Nota Fiscal.
2. Nesse contexto, a Consulente informa que cria mosquitos geneticamente modificados para o combate à Dengue, ao Chikungunya e ao Zica-vírus. Tais mosquitos, quando soltos, cruzam com as fêmeas selvagens, gerando descendentes que morrem antes de chegarem à fase adulta.
3. Isso posto, a Consulente entende que, embora o lote de mosquitos tenha valor monetário, os referidos mosquitos, larvas e ovos não podem ser considerados mercadorias e, assim, não haveria intuito comercial na saída de mosquitos. Em seu entendimento, os mosquitos servem apenas de "transporte da tecnologia empregada". Desse modo, estariam prestando um serviço de pesquisa e desenvolvimento para imunização às Prefeituras, seus clientes, e, portanto, estariam sujeitos à tributação por ISS (item 02.01 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003).
4. Diante do exposto, a Consulente indaga:
4.1. Se deve incidir o ICMS na operação relatada e, se sim, qual alíquota?
4.2. Sendo necessária a emissão de Nota Fiscal, qual o CFOP a ser consignado, tanto nas operações internas como interestaduais?
4.3. Em relação ao transporte dos mosquitos, pupas e ovos, qual o documento fiscal a ser emitido?
CONTINUA DEPOIS DA PUBLICIDADE
Interpretação
5. De início, cumpre esclarecer que, nos casos de supostos conflitos de competência tributária, esse órgão consultivo tem expedido o entendimento de que a Constituição Federal, em linhas gerais, repartiu entre os entes federativos a competência da tributação sobre o consumo em função da etapa do ciclo econômico em que a atividade se encontra: industrial (União); comercial (estados e Distrito Federal); e prestação de serviços (municípios e Distrito Federal).
6. Para tanto, a Constituição Federal dispõe, em seu artigo 155, inciso II, que aos Estados compete a tributação sobre as operações relativas à circulação de mercadoria e sobre a prestação dos serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação e, em seu artigo 156, inciso III, que aos Municípios compete a tributação sobre os serviços de qualquer natureza, não compreendidos no artigo 155, II, e definidos em lei complementar.
7. Sendo assim, dois requisitos mínimos são exigidos para que se considere determinada prestação de serviço abrangida pela competência municipal: (i) o serviço não pode estar compreendido no campo de incidência do imposto estadual; e (ii) o serviço deve estar previsto em lei complementar.
8. Nesse sentido, a Lei Complementar nº 116/2003 estabelece que o ISS tem como fato gerador a prestação de serviços constantes de sua lista anexa, que em seu item 2.01, assim, dispõe:
"2 - Serviços de pesquisas e desenvolvimento de qualquer natureza.
2.01 - Serviços de pesquisas e desenvolvimento de qualquer natureza."
9. No entanto, a lista anexa à Lei Complementar deve ser interpretada à luz da Constituição Federal, uma vez que, por óbvio, a legislação infraconstitucional não pode contrariar as disposições constitucionais. Sendo assim, uma atividade essencialmente comercial, ainda que precedida de uma atividade imaterial, não se pode considerar uma prestação de serviço.
10. Considerar uma atividade econômica essencialmente comercial como inserida no campo de competência municipal representaria um desvirtuamento do próprio texto constitucional, que expressamente insere a circulação de mercadoria no campo de competência estadual (ICMS).
11. Com efeito, conforme relato da Consulente, mostra-se claro que as Prefeituras clientes não contratam simplesmente um serviço de desenvolvimento de pesquisas, mas sim adquirem os mosquitos geneticamente modificados que serão utilizados para imunização. Tanto assim que, nos termos relatados pela Consulente, o valor pactuado está atrelado à quantidade de mosquitos utilizados.
12. Portanto, os mosquitos em referência são mercadoria para fins de tributação por ICMS, ainda que para sua produção sejam necessárias atividades imateriais, a exemplo de pesquisa e desenvolvimento.
13. Uma vez definido que os mosquitos são mercadorias, esclareça-se que a alíquota aplicável é a regular de 18% para as operações internas, 7% para as que tenham como destino os Estados das regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e o Estado do Espírito Santo e 12% para as que tenham como destino os Estados das regiões Sul e Sudeste (artigo 52, I, II e III, do RICMS/SP).
14. Consequentemente, haverá a necessidade de emissão de Nota Fiscal na saída dos mosquitos do estabelecimento da Consulente, devendo nela consignar o CFOP 5.101 ("Venda de produção do estabelecimento"), quando se tratar de operação interna, ou 6.101, quando se tratar de operação interestadual.
15. Em relação ao documento para acobertar o transporte, considerando que se depreende do relato que a Consulente irá efetuar o transporte por conta própria, nesse caso, não há necessidade de se emitir documento fiscal próprio para o transporte. Com efeito, o transporte será acobertado pela própria Nota Fiscal de venda.
16. Nessa linha, o § 14º do artigo 127 do RICMS/2000, estabelece expressamente que "caso o transportador seja o próprio remetente ou o destinatário, essa circunstância será indicada no campo "Nome/Razão Social", do quadro "Transportador/ Volumes Transportados", com a expressão "Remetente" ou "Destinatário", dispensadas as indicações das alíneas "b" e "e" a "i" do inciso VI".
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 16.326, de 19/10/2017.
