RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 13161/2016, de 21 de Outubro de 2016.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 25/10/2016.

Relato

1. A Consulente, fabricante de artefatos de material plástico para usos industriais, afirma que iniciou suas atividades recentemente e que pretende importar uma máquina e moldes que serão contabilizados como ativo imobilizado em seu estabelecimento.

2. Relata que para executar esta importação contratará uma empresa prestadora de serviços de importação localizada em outra Unidade da Federação, para efetuar o processo por conta e ordem da Consulente, sendo que o local de desembarque será em Santa Catarina.

3. Afirma ainda que, por desconhecimento da disciplina que rege a importação por conta e ordem, possui dúvidas sobre como proceder para realizar tal importação e questiona como deve ser feita a emissão de Notas Fiscais, o recolhimento do imposto, do diferencial de alíquota e as obrigações acessórias envolvidas nessa operação.

Interpretação

4. Primeiramente, considerando a operação de importação por conta e ordem de terceiro, deve ser ressaltado que apesar de ter sido realizada por importador do Estado de Santa Catarina, o adquirente da mercadoria está localizado em território paulista, sendo aplicável o disposto na Decisão Normativa CAT-03/2009, que esclarece a questão do contribuinte responsável e da incidência do ICMS na referida modalidade. Para maior clareza transcrevemos parcialmente da citada Decisão Normativa:

"(...)

5. No caso da chamada "importação por conta e ordem de terceiros", o assunto foi normatizado pela Receita Federal por meio da Instrução Normativa da SRF 247/2002 e suas alterações, bem como por atos hierarquicamente inferiores, normas essas que não obrigam a Fazenda do Estado.

6. Segundo os incisos I e II do § 1º do mencionado artigo 12 da Instrução Normativa SRF nº. 247/2002:

I - entende-se por importador por conta e ordem de terceiros a pessoa jurídica que promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria adquirida por outra, em razão de contrato previamente firmado, que poderá compreender, ainda, a prestação de outros serviços relacionados com a transação comercial, como a realização de cotação de preços e a intermediação comercial;

II - entende-se por adquirente a pessoa jurídica encomendante da mercadoria importada.

7. Por sua vez, o artigo 86 do citado diploma legal estabelece que:

Art. 86. O disposto no art. 12 aplica-se, exclusivamente, às operações de importação que atendam, cumulativamente, aos seguintes requisitos:

I - contrato prévio entre a pessoa jurídica importadora e o adquirente por encomenda, caracterizando a operação por conta e ordem de terceiros;

II - os registros fiscais e contábeis da pessoa jurídica importadora deverão evidenciar que se trata de mercadoria de propriedade de terceiros; e

III - a nota fiscal de saída da mercadoria do estabelecimento importador deverá ser emitida pelo mesmo valor constante da nota fiscal de entrada, acrescido dos tributos incidentes na importação.

§ 1º para efeito do disposto neste artigo, o documento referido no inciso III do caput não caracteriza operação de compra e venda.

(...)

8. Note-se que existe uma só "operação relativa à circulação de mercadorias", que é a de importação, embora dois sejam os seus agentes: um, que empresta o seu nome ao despacho aduaneiro e outro, que realmente tem interesse no negócio jurídico que dará origem à "entrada de mercadoria importada do exterior", fato gerador do ICMS. Mais, este segundo agente, que promove a importação por sua conta e risco, é quem a LC 87/96, com fundamento na alínea "a" do inciso III do artigo 146 da CF/88, identificou como contribuinte do ICMS.

De fato, ele arca, também, com os tributos incidentes na importação, ainda que sejam pagos em nome de outra pessoa jurídica, esta mera facilitadora da operação.

9. Em face de todo do exposto, para fins do ICMS:

a pessoa jurídica que promover a "entrada de mercadorias importadas do exterior" (adquirente), ainda que em nome de terceiro, é o verdadeiro contribuinte do imposto (artigo 121, I, do CTN);"

5. Adicionalmente, transcrevemos trechos do Comunicado CAT-37/2010, que esclarece sobre a aplicação da Decisão Normativa CAT-03/2009:

"1 - Dispõem os itens 3 e 9 da Decisão Normativa CAT - 03/09 que "embora tivesse deixado a cargo de lei complementar a fixação do local da operação, o que define também o sujeito ativo da operação, a CF/88 adiantou-se dizendo que, na importação, cabe o imposto ao Estado "onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço", de modo que "a pessoa jurídica que promover a "entrada de mercadorias importadas do exterior" (adquirente), ainda que em nome de terceiro, é o verdadeiro contribuinte do imposto"".

2 - a norma supra estabelece situação jurídica em que é irrelevante o local do estabelecimento do importador que promove a entrada de mercadorias importadas do exterior em nome de terceiro adquirente, fazendo valer a situação do domicílio deste último (adquirente) para definição da sujeição ativa. Tal norma é aplicável a qualquer que seja a localização do estabelecimento do importador, inclusive se for na mesma unidade federada em que estiver estabelecido o adquirente, independentemente do local do desembaraço aduaneiro.

3 - ou seja, muito embora o foco principal da Decisão Normativa CAT - 03/09 tenha sido a situação jurídica em que o importador se localiza em unidade federada diversa daquela do Estado do adquirente - no caso, o Estado de São Paulo, seus fundamentos são aplicáveis a quaisquer operações de importação de mercadorias oriundas do exterior por conta e ordem de terceiros.

4 - Portanto, uma vez que na importação de mercadorias oriundas do exterior por conta e ordem de terceiros para adquirente paulista o ICMS sempre é devido para o Estado de São Paulo, o adquirente somente poderá creditar-se do ICMS pago pela operação de importação mediante a comprovação do recolhimento do imposto a favor do Estado de São Paulo.

5 - na Decisão Normativa CAT - 03/09 também ficou esclarecido que o imposto devido ao Estado de São Paulo deve ser recolhido mediante guia de recolhimento que deve identificar o adquirente paulista como sujeito passivo." (g. n.)

6. Assim, nas operações de importação por conta e ordem de terceiro, o recolhimento do ICMS é devido no desembaraço aduaneiro e deverá ser efetuado pelo estabelecimento importador em favor do Estado de localização do adquirente.

7. Portanto, no caso desta resposta, no momento da importação, o ICMS é devido ao Estado de São Paulo, utilizando a alíquota interna aplicável às operações com o bem destinado ao ativo imobilizado, mesmo que o importador, mero facilitador da operação, esteja localizado em Santa Catarina, e remeta o bem ao adquirente (o verdadeiro contribuinte do ICMS), estabelecido em São Paulo, sendo que a Nota Fiscal emitida pela empresa contratada para realizar a importação, que acompanha o transporte do bem importado até o estabelecimento do adquirente paulista (com a indicação do CFOP 6.949), não confere direito a crédito do imposto, conforme esclarecem os itens 11 e 12 da Decisão Normativa CAT-03/2009:

"11. na entrada de mercadoria importada por conta e ordem de terceiros em estabelecimento de adquirente paulista, respeitados os artigos 61 e seguintes do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto 45.490, de 30 de novembro de 2000, o adquirente poderá creditar-se do ICMS pago na importação, desde que tenha comprovante de que o recolhimento do imposto foi feito a favor do Estado de São Paulo.

12. Nesse caso, para o cumprimento das obrigações acessórias perante o Estado de São Paulo, o adquirente deverá emitir Nota Fiscal, nos termos do artigo 136, inciso I, alínea "f", e escriturando-a normalmente no Livro Registro de Entradas. Poderá acrescentar nos livros fiscais outras indicações de seu interesse, desde que não lhe prejudiquem a clareza (§ 11 do artigo 213 do RICMS). Tal exigência decorre do fato de que o Estado de São Paulo não reconhece como válidas, para efeito do crédito do ICMS incidente na importação, as Notas Fiscais emitidas pelo importador por conta e ordem, em virtude da supracitada inexistência de convênio celebrado para esse fim."

8. Dessa forma, o imposto pela importação do produto é devido ao Estado de São Paulo, devendo ser recolhido por meio de guia de recolhimentos especiais no momento do recebimento da mercadoria, uma vez que o desembaraço aduaneiro não ocorreu em território paulista (artigo 115, inciso I, alínea "b", do RICMS/2000). Nesse caso, não há que se falar em recolhimento do diferencial de alíquota, uma vez que o ICMS pela importação é todo devido ao Estado de São Paulo.

9. A Consulente deverá emitir Nota Fiscal de entrada, conforme previsto no artigo 136, inciso I, alínea "f", do RICMS/2000, na entrada do bem destinado ao ativo imobilizado importado por conta e ordem de terceiro no estabelecimento, e escriturá-la normalmente no Livro Registro de Entradas.

10. Ressaltamos, por fim, que o crédito referente à operação de importação em tela somente poderá ser aproveitado pela Consulente, se admitido, mediante comprovação de que o recolhimento do imposto tenha sido feito em favor do Estado de São Paulo, observada a disciplina estabelecida pelos artigos 61 e seguintes do RICMS/2000 e Portarias CAT-25/2001 e 41/2003.