1) Introdução:

O cliente antes de efetuar determinada compra pode querer conhecer mais profundamente o produto que está prestes a adquirir, objetivando, desta forma, avaliar suas características físicas, de desempenho, de segurança, de qualidade, entre outras. A legislação tributária ciente dessa possibilidade tipificou a operação de demonstração, assim, é comum às empresas remeterem em demonstração o produto antes da efetivação da venda.

Na prática, o vendedor remete em demonstração (remessa para demonstração) o produto que poderá ser posteriormente adquirido sem o seu retorno físico ao estabelecimento remetente (vendedor), caso atenda às necessidades do possível adquirente, ou mesmo ser devolvido (retorno de demonstração), por não atender essas necessidades ou por outro motivo qualquer.

No Estado de São Paulo, as normas regulamentadoras do ICMS (Anexo II da Portaria SRE nº 41/2023) preveem procedimentos especiais a serem observados pelos contribuintes do imposto para realização da operação de remessa e retorno de demonstração. Além disso, referidas operações (remessa e retorno) estão beneficiadas com a suspensão do pagamento do ICMS, sendo exigido seu recolhimento no momento em que ocorrer a transmissão da propriedade da mercadoria ou, caso ela não retorne ao remetente, no prazo de até 60 (sessenta) dias da data da remessa.

Decorrido o prazo de 60 (sessenta) dias sem que ocorra a transmissão da propriedade ou o retorno da mercadoria, o ICMS devido será exigido por ocasião da saída, sujeitando-se o recolhimento espontâneo à atualização monetária e aos acréscimos legais cabíveis (multa e juros).

Tratando-se de operação interestadual, o benefício da suspensão do ICMS está garantido desde 16/04/2018 com a publicação do Ajuste Sinief nº 2/2018, desde que observado o citado prazo de 60 (sessenta dias).

No que se refere ao Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), somente poderá ser aplicado a suspensão do imposto nas remessas para demonstração ou exposição ao público em geral, isto é, nas remessas para feiras de amostras ou exposições. Portanto, as remessas para demonstração destinadas a contribuintes ou particulares não estão alcançadas pela suspensão do imposto, devendo ser normalmente tributadas.

Já a empresa comercial não contribuinte do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) não deve destacar este imposto na Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) nem mencionar os dispositivos legais.

Diante da importância do tema para as empresas, sejam elas micros, médias ou grandes, veremos neste Roteiro os procedimentos previstos na legislação bandeirante e do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) para a remessa e retorno de demonstração. Para tanto, utilizaremos como referência o Regulamento do ICMS do Estado de São Paulo (RICMS/2000-SP), aprovado pelo Decreto nº 45.490/2000, o Anexo III da Portaria SRE nº 41/2023, o Regulamento do IPI (RIPI/2010), aprovado pelo Decreto nº 7.212/2010 e o Ajuste Sinief nº 2/2018, cuja aplicação tem abrangência nacional. Referida norma (Ajuste Sinief) ainda diferencia as operações de demonstração das operações de mostruário, determinando os procedimentos em cada uma dessas operações.

Por fim, gostaríamos de lembrar aos amigos leitores que a VRi Consulting é uma consultoria tributária especializada na estruturação de departamento fiscal, bem como na estruturação e operacionalização de operações fiscais específicas, como essa de remessa e retorno para demonstração. Assim, caso precise de consultoria para esses tipos de projetos, entre em contato com nossa equipe de consultores e/ou departamento fiscal e veja como a VRi Consulting pode lhe ajudar... Seja Valor você também!!!

Base Legal: Ajuste Sinief nº 2/2018; Art. 1º, § 1º do Anexo III da Portaria SRE nº 41/2023 e; Parecer Normativo CST nº 78/1973 (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

2) Conceitos:

2.1) Demonstração:

Considera-se demonstração à operação pela qual o contribuinte remete mercadorias a terceiros, em quantidade estritamente necessária para se conhecer o produto em suas características essenciais. Assim, por exemplo, sendo o remetente uma indústria de televisores, ao dar saída em demonstração de seus produtos para um comércio, que poderá vir a adquiri-los futuramente para posterior revenda, deverá remeter uma unidade de cada modelo, se for o caso, e não dezenas ou centenas de exemplares.

Portanto, o objetivo dessa operação é permitir ao potencial cliente a possibilidade de examinar, testar, avaliar o funcionamento, o desempenho e as características do produto, antes de decidir pela aquisição ou não.

Base Legal: Cláusula 2º do Ajuste Sinief nº 2/2018 e; Art. 319, § 5º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

2.2) Mostruário:

Considera-se mostruário a amostra de mercadoria formada por peças únicas, ainda que o produto seja composto por mais de uma unidade com características idênticas. Além disso, na operação com mostruário ocorre a remessa de amostra de mercadoria, com valor comercial, a empregado ou representante, com o objetivo de estes apresentarem o produto aos seus potenciais clientes.

No que se refere ao mostruário, cabe ainda observar que:

1. não se considera mostruário aquele formado por mais de uma peça com características idênticas, tais como, mesma cor, mesmo modelo, espessura, acabamento e numeração diferente;
2. na hipótese de produto formado por mais de uma unidade, tais como: meias, calçados, luvas, brincos, somente é considerado como mostruário se composto apenas por uma unidade das partes que o compõem. Por exemplo, um dos sapatos que compõe o par, umas das luvas que compõe o par, uma das meias que compõe o par, etc.

Base Legal: Cláusula 3º do Ajuste Sinief nº 2/2018 e; Art. 319-A, § 2º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

3) Tratamento fiscal:

3.1) Quanto ao ICMS:

De acordo com a legislação do Estado de São Paulo, o lançamento do ICMS incidente na saída de mercadoria remetida para demonstração (2), inclusive com destino a consumidor ou usuário final, fica suspenso conforme previsto no artigo 319 do RICMS/2000-SP, in verbis:

Artigo 319 - O lançamento do imposto incidente na saída de mercadoria remetida para demonstração, inclusive com destino a consumidor ou usuário final, fica suspenso, devendo ser efetivado no momento em que ocorrer a transmissão de sua propriedade.

§ 1º - Constitui condição da suspensão o retorno da mercadoria ao estabelecimento de origem, dentro de 60 (sessenta) dias, contados da data da saída, se nesse prazo não for realizada a transmissão de sua propriedade.

§ 2º - A suspensão compreende, também, a saída da mercadoria promovida pelo destinatário em retorno ao estabelecimento de origem.

§ 3º - Decorrido o prazo de que trata o § 1º sem que ocorra a transmissão da propriedade ou o retorno da mercadoria, será exigido o imposto devido por ocasião da saída, sujeitando-se o recolhimento espontâneo à atualização monetária e aos acréscimos legais.

§ 4º - O disposto no “caput” abrange, inclusive, o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a alíquota interestadual, quando se tratar de saída destinada a consumidor ou usuário final localizado em outro Estado.

§ 5º - Para fins do disposto neste artigo, considera-se demonstração a operação pela qual o contribuinte remete mercadorias a terceiros, em quantidade necessária para se conhecer o produto.

§ 6º - Relativamente às remessas de mercadorias destinadas a demonstração, deverão ser observados, ainda, os procedimentos previstos em disciplina estabelecida pela Secretaria da Fazenda e Planejamento.

Conforme podemos verificar:

1. constitui condição da suspensão o retorno da mercadoria ao estabelecimento de origem, dentro de 60 (sessenta) dias, contados da data da saída, se nesse prazo não for realizada a transmissão de sua propriedade;
2. a suspensão abrange, inclusive, o recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual, previsto no Convênio ICMS nº 236/2021, ou seja, na saída de mostruário destinada a não contribuinte localizado em outra Unidade Federada (UF), o recolhimento, pelo remetente, do Diferencial de Alíquota (Difal), previsto na Emenda Constitucional nº 87/2015 e no referido Convênio, também goza da suspensão do recolhimento.

Registra-se que a não tributação alcança tanto as saídas internas como as interestaduais, haja vista a operação estar prevista em Ajuste Sinief do Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz).

Base Legal: Cláusula 4ª do Ajuste Sinief nº 2/2018; Convênio ICMS nº 236/2021; Art. 319 do RICMS/2000-SP e; Art. 1º, caput do Anexo III da Portaria SRE nº 41/2023 (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

3.2) Quanto ao IPI:

No que se refere ao Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), somente poderá ser aplicado a suspensão do imposto nas remessas para demonstração ou exposição ao público em geral, isto é, nas remessas para feiras de amostras ou exposições. Portanto, as remessas para demonstração destinadas a contribuintes ou particulares não estão alcançadas pela suspensão do imposto, devendo ser normalmente tributada.

Já a empresa comercial não contribuinte do IPI não deve destacar este imposto na Nota Fiscal nem mencionar os dispositivos legais.

No que se refere ao valor tributável, o contribuinte remetente adotará como Base de Cálculo (BC) do IPI o total da operação de que decorrer a saída do produto do seu estabelecimento (industrial ou equiparado industrial), observando-se que o valor tributável mínimo não poderá ser inferior ao preço corrente do produto, ou seu similar, no mercado atacadista da praça do remetente. Na falta desse preço, serão observadas as regras estabelecidas no artigo 196, § único do RIPI/2010.

Base Legal: Arts. 43, caput, II, 190, caput, II, 192, 195, caput, I e 196, § único do RIPI/2010 e; Parecer Normativo CST nº 78/1973 (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

3.2.1) Saídas destinadas a vitrinas isoladas, desfiles, etc:

Na saída dos produtos destinados a vitrinas isoladas, desfiles e outras demonstrações públicas, será destacado, na respectiva Nota Fiscal, o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), atendido ao que dispõe o artigo 195, caput, I do RIPI/2010, que assim prescreve:

Art. 195. O valor tributável não poderá ser inferior:

I - ao preço corrente no mercado atacadista da praça do remetente quando o produto for destinado a outro estabelecimento do próprio remetente ou a estabelecimento de firma com a qual mantenha relação de interdependência;

(...)

Base Legal: Arts. 195, caput, I e 371 do RIPI/2010 (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

4) Procedimentos (emissão e escrituração de Notas Fiscais):

Nas saídas, tanto na remessa como no retorno, de produtos a título de demonstração, os contribuintes do ICMS e/ou do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) deverão observar os procedimentos analisados nos subcapítulos seguintes. Vamos lá pessoal, bora estudar a operação, quem tem conhecimento tem poder... VRi Consulting com você!!!

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

4.1) Remessa para demonstração:

Na remessa de mercadoria a título de demonstração, com a suspensão do lançamento do ICMS nos termos do artigo 319 do RICMS/2000-SP, o contribuinte deverá emitir Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), modelo 55, sem destaque do valor do imposto. Quanto ao IPI, sendo o remetente estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial, a operação será normalmente tributada, salvo na hipótese de remessa para demonstração ou exposição ao público em geral, isto é, nas remessas para feiras de amostras ou exposições, situação que poderá ser aplicada a suspensão do imposto prevista no artigo 43, caput, II do RIPI/2010, in verbis:

Art. 43. Poderão sair com suspensão do imposto:

(...)

II - os produtos remetidos pelo estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial, diretamente a exposição em feiras de amostras e promoções semelhantes;

(...)

No que se refere a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), a mesma deverá conter, além dos demais requisitos previstos na legislação, as seguintes indicações:

1. no campo natureza da operação, a expressão "Remessa para Demonstração";
2. no campo CFOP, o código 5.912 ou 6.912, conforme tratar-se de operação interna ou interestadual, respectivamente;
3. no campo CST/ICMS, o código X50 - Com Suspensão, sendo "X" preenchido conforme a Tabela A (Origem da Mercadoria) do CST prevista Convênio sem nº/1970. Sendo empresa do Simples Nacional usar o CSOSN 400;
4. no campo "Informações Complementares", as expressões:
1. "Mercadoria remetida para demonstração";
2. "ICMS suspenso, nos termos do artigo 319 do RICMS/2000-SP e Ajuste Sinief nº 2/2018";
3. "IPI suspenso, conforme artigo 43, caput, II do IPI/2010", caso a saída seja amparada pela suspensão do imposto;
5. sem destaque do ICMS;
6. com lançamento do IPI, quando devido, calculado conforme a respectiva classificação fiscal e alíquota do produto.

A NF-e de remessa de demonstração deverá ser escriturada nos Registros próprios da Escrituração Fiscal Digital (EFD), comumente chamada de Sped-Fiscal, do estabelecimento emitente, em especial o Registro C100 (Saídas) e filhos (3). Registra-se que, a entrega do Sped-Fiscal supre a necessidade de escriturar a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) no antigo Livro Registro de Saídas (LRS).

Base Legal: Convênio sem nº/1970; Arts. 43, caput, II; 413, I, "i" e "j", II, IV, "d" e VII, "a" e 459, § 5º, IV do RIPI/2010; Arts. 127, caput, I, "i" e "j", II, IV, "d" e VII, "a", 215 e 216 do RICMS/2000-SP; Art. 1º, caput do Anexo III da Portaria SRE nº 41/2023 e; Registro C100 da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

4.2) Retorno de demonstração:

4.2.1) Operação realizada com pessoa natural ou jurídica não contribuinte do ICMS ou não obrigada à emissão de documentos fiscais:

O estabelecimento que receber, em retorno, de pessoa natural ou jurídica não contribuinte do ICMS ou não obrigada à emissão de documentos fiscais, mercadoria anteriormente remetida para demonstração, deverá emitir Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) de entrada relativa à mercadoria que retorna:

1. se dentro do prazo de 60 (sessenta) dias, sem destaque do ICMS, que, além dos demais requisitos previstos na legislação, deverá conter:
1. no campo natureza da operação, a expressão "Retorno de mercadoria remetida para demonstração";
2. no campo CFOP, o código 1.913 ou 2.913, conforme tratar-se de operação interna ou interestadual, respectivamente;
3. no campo CST/ICMS, o código X50 - Com Suspensão, sendo "X" preenchido conforme a Tabela A (Origem da Mercadoria) do CST prevista Convênio sem nº/1970;
4. a referência da chave de acesso da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) emitida por ocasião da remessa para demonstração;
5. no campo "Informações Complementares":
1. a indicação do número de ordem, a série (se houver), a data da emissão e o valor do documento fiscal original;
2. a indicação do valor do IPI por acaso incidente na operação (4) ou a expressão "IPI suspenso, conforme artigo 43, caput, II do RIPI/2010", caso a saída seja amparada pela suspensão do imposto;
3. "ICMS suspenso, nos termos do artigo 319 do RICMS/2000-SP";
2. se decorrido o prazo de 60 (sessenta) dias, com destaque do ICMS, aplicando-se a mesma Base de Cálculo (BC) e a mesma alíquota constante da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) de que trata o subcapítulo 4.4, contendo as informações ali previstas.

A Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) de entrada deverá ser escriturada nos Registros próprios da Escrituração Fiscal Digital (EFD), comumente chamada de Sped-Fiscal, do estabelecimento emitente, em especial o Registro C100 (entradas) e filhos (5). Registra-se que, a entrega do Sped-Fiscal supre a necessidade de escriturar a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) no antigo Livro Registro de Entradas (LRE).

Registramos que o Documento Auxiliar da Nota Fiscal Eletrônica (Danfe) da referida Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) acompanhará a mercadoria em seu retorno ao estabelecimento de origem. Recomendamos, ainda, que seja colhido nesse Danfe ou em documento apartado, assinatura do não contribuinte que promover a devolução, mencionando o número do respectivo documento de identidade.

Por fim, temos que eventual recolhimento do ICMS correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual, quando se tratar de não contribuinte do ICMS, deve ser objeto de recuperação nos moldes previstos pela legislação da respectiva Unidade Federada (UF).

Base Legal: Convênio sem nº/1970; Cláusula 6ª do Ajuste Sinief nº 2/2018; Arts. 186, 214, § 3º, itens 6 e 7, "b" e 319, § 2º do RICMS/2000-SP; Art. 456, caput, VI do RIPI/2010; Art. 2º do Anexo III da Portaria SRE nº 41/2023 e; Registro C100 da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

4.2.2) Operação realizada com contribuinte do ICMS:

Quando o retorno da demonstração ao estabelecimento de origem for feito por estabelecimento normalmente inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS (Cadesp), ou seja, estabelecimento comercial, industrial ou qualquer outro obrigado à emissão de Nota Fiscal, deverá ser emitido Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), modelo 55:

1. se dentro do prazo 60 (sessenta) dias, sem destaque do ICMS, que, além dos demais requisitos previstos na legislação, deverá conter:
1. no campo destinatário, o estabelecimento de origem;
2. no campo natureza da operação, a expressão "Retorno de Demonstração";
3. no campo CFOP, o código 5.913 ou 5.913, conforme tratar-se de operação interna ou interestadual, respectivamente;
4. no campo CST/ICMS, o código X50 - Com Suspensão, sendo "X" preenchido conforme a Tabela A (Origem da Mercadoria) do CST prevista Convênio sem nº/1970;
5. a referência da chave de acesso da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) pela qual tiver recebido a mercadoria em seu estabelecimento;
6. no campo "Informações Complementares":
1. a indicação do número de ordem, a série (se houver), a data da emissão e o valor do documento fiscal original (6);
2. a indicação do valor do IPI por acaso incidente na operação ou a expressão "IPI suspenso, conforme artigo 43, caput, II do RIPI/2010", caso a saída seja amparada pela suspensão do imposto;
3. "ICMS suspenso, nos termos do artigo 319 do RICMS/2000-SP";
7. no campo relativo às Informações Adicionais, a expressão “Imposto suspenso nos termos do artigo 319 do RICMS”;
2. se decorrido o prazo de 60 (sessenta) dias, com destaque do ICMS, aplicando-se a mesma Base de Cálculo (BC) e a mesma alíquota constante da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) de que trata o subcapítulo 4.4, contendo as informações ali previstas.

Base Legal: Convênio sem nº/1970; Cláusula 7ª do Ajuste Sinief nº 2/2018; Art. 323 do RICMS/2000-SP; Art. 456, caput, VI do RIPI/2010; Art. 3º do Anexo III da Portaria SRE nº 41/2023 e; Registro C100 da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

4.3) Transmissão de propriedade:

4.3.1) Operação realizada com pessoa natural ou jurídica não contribuinte do ICMS ou não obrigada à emissão de documentos fiscais:

Na transmissão da propriedade de mercadoria anteriormente remetida para demonstração a qualquer pessoa natural ou jurídica não contribuinte do ICMS ou não obrigada à emissão de documentos fiscais, sem que tenha retornado ao estabelecimento de origem, o estabelecimento transmitente deverá:

1. emitir Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), modelo 55, sem destaque do ICMS, relativa à entrada da mercadoria, que, além dos demais requisitos previstos na legislação, deverá conter:
1. como natureza da operação, a expressão "Entrada Simbólica em Retorno de Mercadoria remetida para Demonstração";
2. no campo CFOP, o código 1.949 ou 2.949, conforme tratar-se de operação interna ou interestadual, respectivamente;
3. no campo CST/ICMS, o código X50 - Com Suspensão, sendo "X" preenchido conforme a Tabela A (Origem da Mercadoria) do CST prevista Convênio sem nº/1970;
4. a referência da chave de acesso da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) emitida por ocasião da remessa para demonstração;
5. no campo relativo às Informações Adicionais, o número de ordem, a série (se houver), bem como a data da emissão e o valor, tanto da Nota Fiscal emitida por ocasião da remessa para demonstração, como da emitida para transmissão da propriedade (Ver letra "c" abaixo) e a expressão "Imposto suspenso nos termos do artigo 319 do RICMS/2000-SP";
2. escriturar referido documento fiscal (ver letra "a" acima) nos Registros próprios da Escrituração Fiscal Digital (EFD), comumente chamada de Sped-Fiscal, em especial o Registro C100 (entradas) e filhos, sem crédito do ICMS;
3. emitir Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), modelo 55, com destaque do valor do ICMS, que, além dos demais requisitos previstos na legislação, deverá conter:
1. no campo de identificação do destinatário, os dados do adquirente;
2. como natureza da operação, a expressão "Transmissão da Propriedade";
3. no campo CFOP, o código adequado à operação de venda;
4. no campo CST/ICMS, o código X00 - Tributada integralmente, sendo "X" preenchido conforme a Tabela A (Origem da Mercadoria) do CST prevista Convênio sem nº/1970;
5. a referência da chave de acesso da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) emitida por ocasião da remessa para demonstração;
6. no campo relativo às Informações Adicionais, o número, a série, a data da emissão e o valor do documento fiscal da remessa para demonstração e a expressão "Transmissão da Propriedade de mercadoria remetida para Demonstração" (7).
4. escriturar referida Nota Fiscal (ver letra "c" acima) nos Registros próprios da Escrituração Fiscal Digital (EFD), comumente chamada de Sped-Fiscal, em especial o Registro C100 (Saídas) e filhos.

Base Legal: Convênio sem nº/1970; Cláusula 8ª do Ajuste Sinief nº 2/2018; Arts. 214, § 3º, item 6 e 215, § 3º, item 4 do RICMS/2000-SP e; Art. 456, caput, VII, "b" do RIPI/2010; Art. 4º do Anexo III da Portaria SRE nº 41/2023 e; Registro C100 da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

4.3.2) Operação realizada com contribuinte do ICMS:

Na transmissão da propriedade de mercadoria anteriormente remetida para demonstração a estabelecimento contribuinte ou qualquer outro obrigado à emissão de Nota Fiscal, sem que tenha retornado ao estabelecimento de origem, observar-se-ão as seguintes disposições:

1. o estabelecimento adquirente deverá emitir Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), modelo 55, sem destaque do valor do ICMS, que, além dos demais requisitos previstos na legislação, deverá conter:
1. no campo de identificação do destinatário, os dados do estabelecimento de origem;
2. no campo natureza da operação, a expressão "Retorno Simbólico de Mercadoria em Demonstração";
3. no campo CFOP, o código 5.949 ou 6.949, conforme tratar-se de operação interna ou interestadual, respectivamente;
4. a referência da chave de acesso da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) pela qual tiver recebido a mercadoria em seu estabelecimento;
5. no campo relativo às Informações Adicionais, a indicação do número, da série (se houver), da data da emissão e do valor da Nota Fiscal pela qual tiver recebido a mercadoria em seu estabelecimento e a expressão "Imposto suspenso nos termos do artigo 319 do RICMS/2000-SP";
2. o estabelecimento adquirente deverá escriturar o documento fiscal referido na letra "a" (NF-e de Retorno Simbólico de Mercadoria em Demonstração) nos Registros próprios da Escrituração Fiscal Digital (EFD), comumente chamada de Sped-Fiscal, em especial o Registro C100 (Saídas) e filhos, sem débito do ICMS;
3. o estabelecimento adquirente deverá escriturar o documento fiscal referido na letra "d" (NF-e de Transmissão da Propriedade) nos Registros próprios da Escrituração Fiscal Digital (EFD), em especial o Registro C100 (Entradas) e filhos, com crédito do ICMS, se permitido pela legislação;
4. o estabelecimento transmitente deverá emitir Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), modelo 55, com destaque do ICMS, se devido, que, além dos demais requisitos previstos na legislação, deverá conter:
1. no campo de identificação do destinatário, os dados do adquirente;
2. no campo natureza da operação, a expressão "Transmissão da Propriedade";
3. no campo CFOP, o código adequado à operação de venda;
4. a referência da chave de acesso da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) emitida por ocasião da remessa para demonstração;
5. no campo relativo às Informações Adicionais, a indicação do número, da série, da data da emissão e do valor do documento fiscal emitido por ocasião da remessa para demonstração e a expressão "Transmissão da Propriedade de mercadoria remetida para Demonstração".
5. o estabelecimento transmitente deverá escriturar o documento fiscal referido na letra "d" (NF-e de Transmissão da Propriedade) nos Registros próprios da Escrituração Fiscal Digital (EFD), em especial o Registro C100 (saídas) e filhos, com débito do ICMS, bem como enviá-la ao estabelecimento adquirente para que este proceda com sua escrituração fiscal;
6. o estabelecimento transmitente deverá escriturar o documento fiscal referido na letra "a" (NF-e de Retorno Simbólico de Mercadoria em Demonstração) nos Registros próprios da Escrituração Fiscal Digital (EFD), em especial o Registro C100 (entradas) e filhos, sem crédito do ICMS.

Base Legal: Convênio sem nº/1970; Cláusula 9ª do Ajuste Sinief nº 2/2018; Arts. 125, caput, III, "b", 214, § 3º, item 6, 215, § 3º, item 4 e 319, § 2º do RICMS/2000-SP e; Art. 456, caput, VII, "b" do RIPI/2010; Art. 5º do Anexo III da Portaria SRE nº 41/2023 e; Registro C100 da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

4.4) Inobservância do prazo de 60 (sessenta) dias:

Ocorrendo o decurso do prazo de 60 (sessenta) dias sem que ocorra a transmissão de propriedade ou retorno da mercadoria anteriormente enviada para demonstração, deverá o estabelecimento de origem (ou estabelecimento remetente) emitir, no 61º (sexagésimo primeiro) dia, contado da saída original, outra Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), com destaque do ICMS, se devido (8).

Essa Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) deverá conter, além dos demais requisitos previstos na legislação, as seguintes indicações:

1. no campo de identificação do destinatário, os dados do adquirente;
2. a referência da chave de acesso da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) original;
3. no campo relativo às Informações Adicionais, o número de ordem, a série e a data de emissão da Nota Fiscal originária e a expressão "Emitida nos termos do capítulo I do Anexo III da Portaria SRE nº 41/2023".

Referida NF-e complementar deverá ser escriturada nos Registros próprios da Escrituração Fiscal Digital (EFD), comumente chamada de Sped-Fiscal, do estabelecimento emitente, em especial o Registro C100 (Saídas) e filhos. Registra-se que, a entrega do Sped-Fiscal supre a necessidade de escriturar a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) no antigo Livro Registro de Saídas (LRS).

Se devido o ICMS, o recolhimento dar-se-á por Guia de Arrecadação Estadual (Dare-ICMS) com a utilização do código de receita 063-2 (Outros recolhimento especiais), com atualização monetária e acréscimos legais (multa e juros) caso a regularização seja efetuada após o prazo de vencimento do ICMS incidente na operação (período em que foi emitida a Nota Fiscal originária).

Tratando-se de recolhimento do imposto relativo à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual, na hipótese de o destinatário ser consumidor final, deverão ser observadas as disposições da legislação do Estado de destino.

Base Legal: Arts. 5º, 182, caput, IV, §§ 2º e 3º e 319, § 3º do RICMS/2000-SP e; Art. 1º, §§ 1º a 3º do Anexo III da Portaria SRE nº 41/2023; Registro C100 da EFD-ICMS/IPI e; Registro C195 da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

4.4.1) Cálculo dos acréscimos legais:

Ocorrendo o decurso do prazo de 60 (sessenta) dias sem que ocorra a transmissão de propriedade ou retorno da mercadoria, contados da saída originária, conforme já estudado, o estabelecimento remetente fica obrigado ao recolhimento do ICMS devido desde a saída (remessa) da mercadoria a título de demonstração, como se o benefício fiscal não houvesse existido.

O recolhimento do ICMS se dará através de Dare-ICMS, juntamente com os seguinte acréscimos legais:

1. multa moratória, calculada sobre o valor do imposto ou da parcela, de:
   1. 2% (dois por cento), até o 30º (trigésimo) dia contado da data em que deveria ter sido feito o recolhimento;
   2. 5% (cinco por cento), do 31º (trigésimo primeiro) ao 60º (sexagésimo) dia contado da data em que deveria ter sido feito o recolhimento;
   3. 10% (dez por cento), após o 60º (sexagésimo) dia contado da data em que deveria ter sido feito o recolhimento;
   4. 20% (vinte por cento), a partir da data em que tiver sido inscrito na Dívida Ativa;
2. juros moratórios, calculados com base nos percentuais diários divulgados mensalmente por meio de comunicados da Diretoria de Arrecadação (DA).

Quanto ao dies a quo para cálculo dos acréscimos legais, o contribuinte deverá observar as seguintes regras:

1. a multa moratória deve ser calculada sobre o valor do imposto ou da parcela, contados do vencimento do prazo regulamentar correspondente ao período de apuração em que ocorreram as remessas para demonstração; e
2. os juros moratórios devem ser calculados a partir do dia seguinte ao do vencimento.

Base Legal: Arts. 528 e 565 do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

4.4.1.1) Hipótese de existência de saldo credor:

Caso o contribuinte possua saldo credor do ICMS superior ao valor do imposto complementar, desde a data da saída originária até aquela em que for lançada o débito fiscal, não haverá a necessidade de recolhimento do ICMS e dos acréscimos legais por Dare-ICMS, sendo absorvido pelo saldo credor existente. Tal entendimento foi exarado pela Consultoria Tributária da Sefaz/SP na Resposta à Consulta nº 10.115/1976:

4. (...), e bem assim, que firmou esta Consultoria entendimento no sentido de que, no caso de emissão de nota fiscal chamada "complementar", possuindo o estabelecimento saldo credor do ICM, desde a data da saída originária até aquela em que for lançado o débito, desaparece a razão para o recolhimento por guia especial e para a incidência de acréscimo e da correção monetária.

(...)

Base Legal: Art. 182, § 3º do RICMS/2000-SP e; Resposta à Consulta nº 10.115/1976 (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

5) Operações com mercadorias isentas, não tributadas ou com empresa optante pelo Simples Nacional:

O disposto neste Roteiro de Procedimentos aplica-se, no que couber, às operações relativas (remessa e retorno) à demonstração de mercadorias isentas ou não tributadas bem como àquelas efetuadas por contribuintes optantes do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (Simples Nacional).

Base Legal: Art. 325 do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

6) Tributação do ICMS nas operações realizadas até 31/12/2016 - EC nº 87/2016:

O entendimento do Fisco paulista quanto à tributação pelo ICMS das remessas para demonstração realizadas até 31/12/2016 e após a entrada em vigor da Emenda Constitucional nº 87/2015, encontra-se na Decisão Normativa CAT nº 2/2017 (DOE-SP de 27/04/2017) da Consultoria Tributária da Secretaria da Fazendo do Estado de São Paulo (Sefaz/SP), a qual publicamos abaixo:

Decisão Normativa CAT 02, de 26-04-2017

(DOE 27-04-2017)

ICMS - Operações interestaduais com mercadorias destinadas a demonstração e mostruário ocorridas no ano de 2016 - procedimentos aplicáveis

O Coordenador da Administração Tributária decide, com fundamento no artigo 522 do Regulamento do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - RICMS, aprovado pelo Decreto 45.490, de 30-11-2000, aprovar a proposta da Consultoria Tributária e expedir o seguinte ato normativo:

1. O ajuste SINIEF 08/2008, dispõe sobre os procedimentos que deverão ser observadas pelos contribuintes do ICMS nas remessas de mercadorias destinadas a demonstração e mostruário.

2. De acordo com o citado Ajuste considera-se:

2.1. demonstração a operação pela qual o contribuinte remete mercadorias a terceiros, em quantidade necessária para se conhecer o produto, desde que retornem ao estabelecimento de origem em 60 dias (cls. segunda);

2.2. mostruário a remessa de amostra de mercadoria, com valor comercial, a empregado ou representante, desde que retorne ao estabelecimento de origem em 90 dias (cls. terceira).

3. Anteriormente às alterações introduzidas pelo Ajuste SINIEF 20/2016, os incisos III das cláusulas quarta e quinta do Ajuste SINIEF 08/2008 determinavam, respectivamente, em sua redação original, que nas saídas de mercadorias destinadas a demonstração e mostruário, o contribuinte deveria emitir nota fiscal com destaque do valor do ICMS, quando devido.

4. O destaque do ICMS deveria ser feito com a aplicação das seguintes alíquotas:

4.1. Demonstração: alíquota interna, caso o destinatário fosse não-contribuinte do imposto e alíquota interestadual, caso o destinatário fosse contribuinte do imposto;

4.2. Mostruário: alíquota interna (redação original do inciso III da cláusula quinta do Ajuste SINIEF 08/2008).

5. A partir de 01-01-2016, em obediência ao comando conferido pela EC 87, de 2015, na redação conferida ao inciso VII do art. 155, § 2º, da CF, "nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual".

6. Assim, após 1ª de janeiro de 2016, a emissão das notas fiscais relativas a todas as saídas interestaduais de mercadorias destinadas a demonstração e mostruário passaram a ser feitas com a aplicação da alíquota interestadual.

7. Contudo, há que se considerar que, pela sistemática até então adotada pelo Ajuste:

7.1. todas as mercadorias objeto de operações com demonstração e remessa devem retornar ao estabelecimento de origem no prazo consignado;

7.2 em obediência ao princípio da não-cumulatividade, essas operações dão direito a crédito, no mesmo valor destacado na saída anterior.

8. Como o débito do ICMS na saída e o crédito do retorno eram feitos com a aplicação de idênticas alíquotas e base de cálculo, por serem exatamente no mesmo valor, se anulavam.

9. Isso significa que, independentemente da alíquota aplicada, o resultado final seria o mesmo. Ou seja, a alteração promovida pela EC 87, de 2015, não trouxe nenhuma alteração quantitativa as operações ora analisadas.

10. Dessa forma, considerando que o destaque do ICMS nas citadas operações era compensado, em momento posterior, com um crédito de igual valor, não há razão para obrigar o remetente a efetuar o recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual ao Estado de destino (parte final do inciso VIII do art. 155, § 2º, da CF), uma vez que tal procedimento iria desnaturar a não-cumulatividade do imposto (art. 155, § 2º, I, da CF).

11. Consignamos, contudo, que esse entendimento parte do pressuposto que as mercadorias objeto de remessa a demonstração e mostruário tenham retornado ao estabelecimento de origem no prazo consignado.

12. Finalmente, alertamos que esse entendimento é aplicável nas operações em que São Paulo era o sujeito ativo da operação, ou seja, especificamente em relação a parte que lhe caberia caso o diferencial de alíquotas fosse devido nessas operações.

13. Esta decisão entra em vigor na data de sua publicação, ficando convalidados os procedimentos adotados em relação a fatos geradores anteriores a sua vigência.

Base Legal: Decisão Normativa CAT nº 2/2017 (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

7) Exemplo Prático:

A fim de exemplificar os procedimentos tratados neste Roteiro de Procedimentos, suponhamos que a empresa fictícia Vivax Indústria e Comércio de Eletrônicos Ltda., empresa sediada no Município de Campinas/SP, tenha remetido em demonstração, no dia 15/09/2X01, a empresa Juares Comércio de Eletrônicos Ltda., um monitor para computador (NCM: 8528.51.10) a um preço unitário de R$ 1.650,00 (um mil, seiscentos e cinquenta reais), com IPI à alíquota hipotética de 15% (quinze por cento).

De posse dessas informações, exemplificaremos a seguir a forma de emissão das Notas Fiscais de remessa e de retorno de demonstração, remetida para destinatário contribuinte do ICMS.

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

7.1) Modelo de NF de Remessa para demonstração:

Considerando as informações acima, teremos a emissão pela Vivax da seguinte Nota Fiscal de remessa para demonstração:

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

8.1.1) Escrituração da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) no Sped-Fiscal:

A Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) relativa à remessa demonstração deverá ser lançada no Sped-Fiscal do estabelecimento emitente. O lançamento deverá ser feito mediante o preenchimento dos vários Registros do Bloco C, constantes do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI, principalmente:

1. o Registro C100 da EFD-ICMS/IPI;
2. o Registro C110 da EFD-ICMS/IPI; e
3. o Registro C190 da EFD-ICMS/IPI.

Lembramos que, para a efetiva geração do Sped-Fiscal, outros registros deverão ser apresentados, devendo o contribuinte observar as disposições do Ato Cotepe/ICMS nº 44/2018 e alterações posteriores, bem como o Guia Prático da Escrituração Fiscal Digital - EFD ICMS/IPI.

Assim, considerando a Nota Fiscal analisada no subcapítulo 7.1 acima, a Vivax deverá escriturá-la nos referidos Registros da forma tratada nos próximos subcapítulos.

Base Legal: Ato Cotepe/ICMS nº 44/2018 e; Guia Prático da EFD-ICMS/IPI.

8.1.1.1) Registro C100:

O Registro C100 destina-se ao lançamento dos totais de valores apresentados na Nota Fiscal. No caso da Nota Fiscal relativa à remessa para demonstração, a mesma deverá ser registrada da seguinte forma:

Registro C100
Nº	Campo	Valor
01	REG	C100
02	IND_OPER	1
03	IND_EMIT	0
04	COD_PART	Código interno do declarante
05	COD_MOD	55
06	COD_SIT	00
07	SER	1
08	NUM_DOC	000154235
09	CHV_NFE	XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX
10	DT_DOC	150920X1
11	DT_E_S	150920X1
12	VL_DOC	1897,50
13	IND_PGTO	2
14	VL_DESC
15	VL_ABAT_NT
16	VL_MERC	1650,00
17	IND_FRT	0
18	VL_FRT
19	VL_SEG
20	VL_OUT_DA
21	VL_BC_ICMS
22	VL_ICMS
23	VL_BC_ICMS_ST
24	VL_ICMS_ST
25	VL_IPI	247,50
26	VL_PIS
27	VL_COFINS
28	VL_PIS_ST
29	VL_COFINS_ST

Base Legal: Registro C100 do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI.

8.1.1.2) Registro C110:

O Registro C110 tem por objetivo identificar os dados contidos no campo Informações Complementares da Nota Fiscal, que sejam de interesse do Fisco, conforme dispõe a legislação. No caso da Nota Fiscal relativa à remessa para demonstração, a mesma deverá ser registrada da seguinte forma:

Registro C110
Nº	Campo	Valor
01	REG	C110
02	COD_INF	Código interno do declarante
03	TXT_COMPL	ICMS suspenso, nos termos do artigo 319 do RICMS/2000-SP. Mercadoria remetida para demonstração.

Base Legal: Registro C110 do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI.

8.1.1.3) Registro C190:

O Registro C190 tem por objetivo representar a escrituração dos documentos fiscais totalizados por CST, CFOP e Alíquota de ICMS. No caso da Nota Fiscal relativa à remessa para demonstração, a mesma deverá ser registrada da seguinte forma:

Código interno do declarante

Registro C190
Nº	Campo	Valor
01	REG	C190
02	CST_ICMS	050
03	CFOP	5912
04	ALIQ_ICMS
05	VL_OPR	1897,50
06	VL_BC_ICMS	0,00
07	VL_ICMS	0,00
08	VL_BC_ICMS_ST	0,00
09	VL_ICMS_ST	0,00
10	VL_RED_BC	0,00
11	VL_IPI	247,50
12	COD_OBS

Base Legal: Registro C190 do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI.

7.2) Modelo de NF de Retorno de demonstração:

Suponhamos agora, que, no dia 27/10/20X1, a empresa Juares retorne ao estabelecimento da empresa Vivax a demonstração anteriormente recebida. Nessa situação teremos a emissão da seguinte Nota Fiscal de retorno de demonstração:

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

8.2.1) Escrituração da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) no Sped-Fiscal:

A Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) relativa ao retorno da mercadoria anteriormente enviada para demonstração deverá ser lançada no Sped-Fiscal do estabelecimento emitente. O lançamento deverá ser feito mediante o preenchimento dos vários Registros do Bloco C, constantes do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI, principalmente:

1. o Registro C100 da EFD-ICMS/IPI;
2. o Registro C110 da EFD-ICMS/IPI; e
3. o Registro C190 da EFD-ICMS/IPI.

Lembramos que, para a efetiva geração do Sped-Fiscal, outros registros deverão ser apresentados, devendo o contribuinte observar as disposições do Ato Cotepe/ICMS nº 44/2018 e alterações posteriores, bem como o Guia Prático da Escrituração Fiscal Digital - EFD ICMS/IPI.

Assim, considerando a Nota Fiscal de Retorno analisada no subcapítulo 7.2 acima, a Juares deverá escriturá-la nos referidos Registros da forma tratada nos próximos subcapítulos.

Base Legal: Ato Cotepe/ICMS nº 44/2018 e; Guia Prático da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 29/06/23).

8.2.1.1) Registro C100:

O Registro C100 destina-se ao lançamento dos totais de valores apresentados na Nota Fiscal. No caso da Nota Fiscal relativa ao retorno da mercadoria anteriormente enviada para demonstração, a mesma deverá ser registrada da seguinte forma pelo estabelecimento emitente (Juares):

Registro C100
Nº	Campo	Valor
01	REG	C100
02	IND_OPER	1
03	IND_EMIT	0
04	COD_PART	Código interno do declarante
05	COD_MOD	55
06	COD_SIT	00
07	SER	1
08	NUM_DOC	000002591
09	CHV_NFE	XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX
10	DT_DOC	271020X1
11	DT_E_S	271020X1
12	VL_DOC	1897,50
13	IND_PGTO	2
14	VL_DESC
15	VL_ABAT_NT
16	VL_MERC	1650,00
17	IND_FRT	0
18	VL_FRT
19	VL_SEG
20	VL_OUT_DA
21	VL_BC_ICMS
22	VL_ICMS
23	VL_BC_ICMS_ST
24	VL_ICMS_ST
25	VL_IPI
26	VL_PIS
27	VL_COFINS
28	VL_PIS_ST
29	VL_COFINS_ST

Base Legal: Registro C100 do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI.

8.2.1.2) Registro C110:

O Registro C110 tem por objetivo identificar os dados contidos no campo Informações Complementares da Nota Fiscal, que sejam de interesse do Fisco, conforme dispõe a legislação. No caso da Nota Fiscal relativa ao retorno da mercadoria anteriormente enviada para demonstração, a mesma deverá ser registrada da seguinte forma pelo estabelecimento emitente (Juares):

Registro C110
Nº	Campo	Valor
01	REG	C110
02	COD_INF	Código interno do declarante
03	TXT_COMPL	ICMS suspenso, nos termos do artigo 319 do RICMS/2000-SP. Mercadoria recebida para demonstração, através da NF-e nº 00.154.235 de 15/09/20X1. Chave de Acesso: XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX. IPI destacado na NF-e de remessa: R$ 247,50.

Base Legal: Registro C110 do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI.

8.2.1.3) Registro C190:

O Registro C190 tem por objetivo representar a escrituração dos documentos fiscais totalizados por CST, CFOP e Alíquota de ICMS. No caso da Nota Fiscal relativa ao retorno da mercadoria anteriormente enviada para demonstração, a mesma deverá ser registrada da seguinte forma pelo estabelecimento emitente (Juares):

Código interno do declarante

Registro C190
Nº	Campo	Valor
01	REG	C190
02	CST_ICMS	050
03	CFOP	5913
04	ALIQ_ICMS
05	VL_OPR	1897,50
06	VL_BC_ICMS	0,00
07	VL_ICMS	0,00
08	VL_BC_ICMS_ST	0,00
09	VL_ICMS_ST	0,00
10	VL_RED_BC	0,00
11	VL_IPI	0,00
12	COD_OBS

Base Legal: Registro C190 do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI.