1) Introdução:

Primeiramente, convém deixar pacificado que desperdício, resíduo e sucata (1) não se confundem com lixo industrial, uma vez que este último não possuí utilidade alguma na indústria de reciclagem, por exemplo. Por não ter utilidade, o lixo perde seu valor econômico, devendo ser destinado a locais apropriados conforme dispõe a legislação ambiental.

Registra-se que a legislação ambiental determina que o gerador de lixo industrial tenha responsabilidade pela destinação adequada dos resíduos, com tratamento antes da disposição final ou do armazenamento temporário de forma que não prejudique o meio ambiente. Como formas de destinação, há o aterro industrial, licenciado para receber os rejeitos industriais perigosos ou não, os incineradores também licenciados e as instalações para tratamento físico-químico dos resíduos industriais. Cada tipo de resíduo requer uma destinação diferenciada.

No que se refere à legislação tributária, uma vez que o lixo não possui valor econômico ele não terá, consequentemente, valor de mercadoria. Assim, tratando-se de "lixo", que não é aproveitável, destituído de conceito mercantil e de valor de mercadoria, não haverá a ocorrência do fato gerador do ICMS, conforme veremos no decorrer do presente Roteiro de Procedimentos.

Portanto, o presente trabalho tem por objetivo esclarecer os procedimentos a serem observados pelo contribuinte paulista do ICMS na hipótese de saída de lixo (não mercadoria) do seu estabelecimento. Para tanto, utilizaremos como base de estudo o Regulamento do ICMS (RICMS/2000-SP), aprovado pelo Decreto nº 45.490/2000, bem como em diversos entendimentos exarados pela Consultoria Tributária da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo (Sefaz/SP).

Base Legal: Arts. 67, caput, I e 125, caput, I do RICMS/2000-SP e; Resposta à Conulta nº 549/1999 (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

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Base Legal: Equipe VRi Consulting.

2) Conceito:

2.1) Desperdício, resíduo e sucata:

Para uma melhor elucidação do conceito de desperdício, resíduo e sucata nada melhor que analisar o entendimento da Consultoria Tributária da Sefaz/SP. Assim, transcrevemos abaixo o item 2 da Resposta à Consulta nº 108/1991, que bem esclarece o assunto:

2. Preliminarmente, reproduziremos alguns conceitos extraídos do Parecer Normativo (DCM) CST nº 01/89, que por sua vez alicerçou-se na TIPI e Resoluções da CPA, e que servirão de base para a elucidação do problema:

- desperdícios e resíduos são aqueles provenientes da fabricação ou acabamento do produto, como também as obras definitivamente inservíveis como tais em decorrência de quebra, corte, desgaste ou outros motivos. Estes produtos são de natureza muito variada e apresentam-se geralmente com as seguintes formas:

- desperdícios e resíduos obtidos no decurso da fabricação ou do acabamento do produto, por exemplo: aparas, limalhas e pedaços;

- artefatos definitivamente inaproveitáveis como tais em consequência de fraturas, corte, desgaste ou outros motivos, bem como seus resíduos.

2.1 - Os resíduos, desperdícios e sucatas não compreendem os produtos ainda susceptíveis de serem utilizados, quer para seu uso primitivo, tais como se apresentam ou após conserto, quer para outros usos, nem os que possam ser transformados noutros artefatos sem passar por uma reconstituição.

O item 3 da Resposta à Consulta nº 808/2001 também nos trás o conceito de desperdício, resíduo e sucata que merece ser analisado, se não vejamos:

3. Preliminarmente, esclarecemos que desperdícios, resíduos e sucatas são aqueles provenientes da fabricação ou do acabamento do produto e apresentam-se geralmente em forma de aparas, limalhas e pedaços (restos ou desperdícios), como também as obras (mercadorias ou bens) inservíveis que não possam mais exercer as finalidades para que foram feitos (obsolescência), cujo valor econômico reside na quantidade do material nelas contido e não em sua forma ou finalidade de utilização. Assim sendo, uma vez que, pelo exposto na inicial, depreende-se que as referidas bobinas de madeira ainda irão exercer as finalidades para as quais foram feitas, não são consideradas como sucata para fins da aplicação da legislação tributária paulista.

Assim, podemos concluir que os desperdícios, os resíduos e as sucatas são materiais totalmente imprestáveis na forma em que se encontram para o uso a que se destinavam originalmente. Desta forma, são materiais que não podem ser utilizados no estado físico que se encontram, servindo, eventualmente, como insumo em um processo industrial qualquer, por exemplo.

Ocorre, em muitas situações, que esse conceito é confundido com o de material obsoleto. Assim, se faz necessário diferenciarmos o material obsoleto dos desperdícios, resíduos e sucatas, principalmente pelo fato da legislação paulista trazer um tratamento tributário diferente para cada um desses casos.

A legislação paulista não traz, especificamente, o conceito de material obsoleto, contudo, é do entendimento de nossa Equipe Técnica que se trata de algo que, embora em condições de utilização, não mais satisfaz às exigências daquele "usuário" por estar ultrapassado, antigo ou em desuso naquele momento. Porém, para outra pessoa, este material atende plenamente suas necessidades, tais como móveis e máquinas antigas, aparelho telefônicos, microcomputadores, entre outros.

No que se refere à tributação do ICMS, as sucessivas saídas internas de sucata ou resíduos de materiais elencados no artigo 392 do RICMS/2000-SP encontram-se amparadas pelo diferimento do ICMS, enquanto que a saída de material obsoleto, seja interna ou interestadual, está sujeito à incidência do imposto.

Base Legal: Art. 392 do RICMS/2000-SP; Item 2 da Resposta à Conulta nº 108/1991 e; Item 3 da Resposta à Conulta nº 808/2001 (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

2.2) Lixo:

Segundo definição do Novo Dicionário Aurélio da Língua Portuguesa, lixo é tudo o que não presta e se joga fora, coisa ou coisas inúteis, velhas, sem valor.

Já a legislação tributária Estadual, mais especificamente a Consultoria Tributária da Sefaz/SP, trás diversas Respostas à Consulta esclarecendo o conceito de lixo. Podemos citar como exemplo, a Resposta à Consulta nº 549/1999 e Resposta à Consulta nº 168/2010, que esclarecem que "lixo" é em princípio ocorrência que não reveste as características de "mercadoria", por razões entre as quais se destaca a de ter por objeto coisa extinta que, destituída de valor econômico, não satisfaz o conceito de mercadoria.

Base Legal: Resposta à Conulta nº 549/1999 e; Resposta à Conulta nº 168/2010 (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

2.3) Mercadoria:

Conforme preceitua Roque Antonio Carrazza, in "ICMS", 12º edição, pág. 45, Editora Malheiros, "mercadoria é o bem móvel, que se submete à mercancia, ou seja, que é colocado no mundo do comércio. Mercadoria, enfim, é a coisa fungível (que se pode substituir por outra que tenha as mesmas características e sirva para satisfazer as mesmas necessidades) que se destina ao comércio".

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

3) Fato gerador:

3.1) Avaria, extrativo e furto:

Ocorre o fato gerador do ICMS, entre outras hipóteses, na saída de mercadoria, a qualquer título, de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular.

Conforme preceitua Roque Antonio Carrazza, in "ICMS", 12º edição, pág. 143, Editora Malheiros, "ocorrência como avarias, extravios, furtos, deterioração etc., não acarretam circulação jurídica de mercadorias e, por isso mesmo, são intributáveis a título de ICMS. Para que haja obrigação de recolher tal tributo é imprescindível à existência de prova cabal, a cargo da Fazenda, da saída de mercadorias, decorrente de operações mercantis.

Assim, conclui-se que não ocorre o fato gerador do ICMS quando o produto objeto da saída do estabelecimento não estiver revestido com as características de mercadoria, nesse sentido, vem conceito de mercadoria no subcapítulo 2.3 acima.

Base Legal: Art. 2º, caput, I do RICMS/2000-SP e; Resposta à Conulta nº 614/1998 (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

3.2) Produto deteriorado:

A Sefaz/SP manifestou entendimento, através da Resposta à Consulta nº 614/1998, no sentido que o produto deteriorado, sob a óptica tributária, tem o mesmo tratamento conferido ao lixo, que em princípio não reveste as características de "mercadoria", por razões entre as quais se destaca a de ter por objeto coisa extinta que, destituída de valor econômico, não satisfaz o conceito de mercadoria. Logo, a saída de produto deteriorado do estabelecimento não configura fato gerador para a incidência do ICMS.

Porém, se ao produto deteriorado for atribuído algum valor, sua saída do estabelecimento de contribuinte configurará fato gerador do imposto Estadual e, consequentemente, para acobertar a saída do mesmo deverá ser emitida Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), com destaque do ICMS.

Base Legal: Arts. 2º, caput, I e 125, caput, I do RICMS/2000-SP e; Resposta à Conulta nº 614/1998 (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

4) Estorno de crédito:

O contribuinte do ICMS, salvo disposição em contrário, deverá proceder ao estorno do imposto que eventualmente tenha se creditado (ou apropriado), sempre que a mercadoria entrada no estabelecimento para comercialização, industrialização, produção rural, ou prestação de serviços vier a ser considerada como lixo.

Base Legal: Arts. 67, caput, I e 212-P, § 2º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

4.1) Apuração do valor do estorno:

O valor do estorno, em regra, deve corresponder exatamente ao valor do crédito efetuado por ocasião da entrada das mercadorias ou dos serviços tomados pelo estabelecimento (2).

Entretanto, havendo mais de uma operação ou prestação e sendo impossível determinar a qual delas corresponde à mercadoria ou o serviço, o imposto a estornar deverá ser calculado mediante aplicação da alíquota vigente na data do estorno sobre o preço mais recente da aquisição ou do serviço tomado.

Base Legal: Art. 67, §§ 1º e 3º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

4.2) Lançamento do valor do estorno:

O valor do crédito a ser estornado deverá ser lançado diretamente no Livro Registro de Apuração do ICMS (LRAICMS), Modelo 9, utilizando-se para tanto, o campo "Débito do Imposto - Estorno de Créditos (Item 003)", contendo a indicação do motivo que determinaram o estorno e da respectiva base legal.

Na hipótese de contribuinte obrigado à entrega da Escrituração Fiscal Digital (EFD), comumente chamada de Sped-Fiscal, o estorno do crédito deverá ser efetuado diretamente no Registro E111 da EFD-ICMS/IPI (VL_ESTORNOS_CRED) dessa obrigação acessória, com a utilização do código de ajuste "SP010301 - estorno de imposto creditado quando a mercadoria entrada no estabelecimento vier a perecer, deteriorar-se ou for objeto de roubo, furto ou extravio" (3).

Além disso, deverá ser discriminado no Registro E111 da EFD-ICMS/IPI o valor do ajuste lançado no campo "VL_ESTORNOS_CRED", conforme comentado no parágrafo anterior.

Registra-se que, a entrega do Sped-Fiscal supre a necessidade de escriturar o estorno no LRAICMS.

Base Legal: Ato Cotepe/ICMS nº 44/2018; Arts. 67, caput, I e 223 do RICMS/2000-SP; Art. 8º, caput, VI e Anexo VI da Portaria CAT nº 147/2009 e; Guia Prático da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

4.2.1) Escrituração no Sped-Fiscal:

Em se tratando de contribuinte obrigado a entrega do Sped-Fiscal, o valor correspondente ao estorno do crédito deverá ser lançado como ajuste nos vários Registros do Bloco E (Apuração do ICMS e do IPI), conforme orientação constante no Guia Prático da Escrituração Fiscal Digital - EFD ICMS/IPI, principalmente:

1. o Registro E110 da EFD-ICMS/IPI (Apuração do ICMS - Operações Próprias); e
2. o Registro E111 da EFD-ICMS/IPI (Ajuste/Benefício/Incentivo da Apuração do ICMS).

Lembramos que, para a efetiva geração do Sped-Fiscal, outros registros deverão ser apresentados, devendo o contribuinte observar as disposições do Ato Cotepe/ICMS nº 44/2018 e alterações posteriores, bem como o Guia Prático da Escrituração Fiscal Digital - EFD ICMS/IPI.

A título de exemplo, imaginemos que a empresa fictícia Vivax Indústria e Comércio de Eletrônicos Ltda. tenha, no mês de janeiro de 20X1, tenha considerado como lixo, sem valor comercial, 10 (dez) tonners para impressoras. Considerando que os tonners foram adquiridos a um preço unitário de R$ 80,00 (oitenta reais) e tributados à alíquota de 18% (dezoito por cento) de ICMS, teríamos o seguinte cálculo do valor do imposto a ser estornado na escrita fiscal da Vivax:

Valor Unitário:	R$ 80,00
Quantidade furtada:	10
Total de mercadoria considerada como lixo:	R$ 800,00
Alíquota do ICMS:	18%
ICMS a ser estornado:	R$ 144,00

Considerando esse exemplo, a Vivax deverá escriturar o estorno do ICMS da mercadoria furtada nos Registros acima mencionados da forma tratada nos próximos subcapítulos.

Base Legal: Ato Cotepe/ICMS nº 44/2018; Arts. 67, caput I e 223 do RICMS/2000-SP; Art. 8º, caput, VI e Anexo VI da Portaria CAT nº 147/2009 e; Guia Prático da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

4.2.1.1) Registro E110:

O Registro E110 tem por objetivo informar os valores relativos à apuração do ICMS referentes às operações próprias. No caso do nosso exemplo prático, o estorno deverá ser registrado da seguinte forma:

Registro E110
Nº	Campo	Valor
01	REG	E110
02	VL_TOT_DEBITOS	3.000.000,00
03	VL_AJ_DEBITOS	0,00
04	VL_TOT_AJ_DEBITOS	0,00
05	VL_ESTORNOS_CRED	144,00
06	VL_TOT_CREDITOS	2.500.000,00
07	VL_AJ_CREDITOS	0,00
08	VL_TOT_AJ_CREDITOS	0,00
09	VL_ESTORNOS_DEB	0,00
10	VL_SLD_CREDOR_ANT	0,00
11	VL_SLD_APURADO	499.856,00
12	VL_TOT_DED	0,00
13	VL_ICMS_RECOLHER	499.856,00
14	VL_SLD_CREDOR_TRANSPORTAR	0,00
15	DEB_ESP	0,00

Base Legal: Registro E110 da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

4.2.1.2) Registro E111:

O Registro E111 tem por objetivo discriminar todos os ajustes lançados nos campos "VL_TOT_AJ_DEBITOS", "VL_ESTORNOS_CRED", "VL_TOT_AJ_CREDITOS", "VL_ESTORNOS_DEB", "VL_TOT_DED" e "DEB_ESP", todos do da EFD-ICMS/IPIRegistro E110 da EFD-ICMS/IPI. No caso do nosso exemplo prático, o estorno deverá ser discriminado da seguinte forma:

Registro E110
Nº	Campo	Valor
01	REG	E111
02	COD_AJ_APUR	SP010301
03	DESCR_COMPL_AJ	Estorno de crédito (mercadoria considerada lixo sem valor comercial)
04	VL_AJ_APUR	144,00

Base Legal: Registro E111 da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

4.3) Emissão de Nota Fiscal:

O artigo 204 do RICMS/2000-SP veda, expressamente, a emissão de documento fiscal que não corresponda a uma efetiva saída ou entrada de mercadoria, exceto nas hipóteses expressamente previstas na legislação do IPI ou do ICMS.

Dessa maneira, por ausência de previsão legal, até 31/12/2015, o estabelecimento estava proibido de emitir de Nota Fiscal para registrar a operação (baixa do estoque). Até essa data, a Consultoria Tributária da Sefaz/SP entendia que o contribuinte deveria registrar as baixas de estoque através de documento interno (devidamente contabilizado, é claro). Frise-se que para a fiscalização do ICMS bastava que o contribuinte provasse de modo idôneo a ocorrência.

Porém, com o acréscimo do inciso VI e do parágrafo 8º ao artigo 125 do RICMS/2000-SP, desde 01/01/2016 é obrigatória a emissão de Nota Fiscal para documentar a baixa do estoque em virtude de perecimento, deterioração, roubo ou furto de mercadoria. Essa Nota Fiscal deverá:

1. indicar, no campo "Código Fiscal de Operações e Prestações - CFOP", o código 5.927;
2. ser emitida sem destaque do valor do ICMS.

Referida Nota Fiscal tem efeito de "Documento Interno" perante a legislação do ICMS, porém, em recente posicionamento a Consultoria Tributária da Sefaz/SP manifestou entendimento no sentido de que a remessa de produtos sem valor econômico para descarte não enseja a emissão de Nota Fiscal, podendo ser adotado, para controle dessa movimentação, documento interno ou uma via do próprio Documento Auxiliar da Nota Fiscal Eletrônica (Danfe) emitida para baixa de estoque.

A fim de "facilitar a vida" de nossos amigos leitores, estamos reproduzindo na íntegra a Resposta à Consulta nº 15.623/2017 (3) que bem trata do assunto:

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 15623/2017, de 28 de Junho de 2017.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 03/07/2017.

Ementa

ICMS - Obrigações acessórias - Produtos destituídos de valor econômico remetidos para destruição - Nota fiscal.

I - Produtos destituídos de valor econômico não satisfazem o conceito de mercadoria, não havendo que se falar, portanto, em ocorrência de fato gerador do ICMS nas respectivas saídas.

II - A remessa de produtos sem valor econômico para outro estabelecimento não enseja a emissão de nota fiscal, podendo ser adotado, para controle dessa movimentação, documento interno ou uma via do próprio Documento Auxiliar da Nota Fiscal Eletrônica - DANFE, correspondente à nota fiscal emitida pelo estabelecimento em que ocorreu a perda de valor econômico dos produtos, desde que seja informado no campo "Informações complementares" deste documento os dados da destinação e outros elementos identificativos da situação.

III - Na hipótese de mercadorias deterioradas ou perecidas a partir de 1º de janeiro de 2016, aplica-se o disposto no artigo 125, inciso VI, do RICMS/2000, que determina a obrigação de emissão de nota fiscal quando a mercadoria entrada no estabelecimento, para comercialização, vier a perecer ou deteriorar-se, indicando o CFOP 5.927 no documento.

Relato

1. A Consulente declara como atividade principal o CNAE 21.21-1/00 (Fabricação de medicamentos alopáticos para uso humano) e, entre vários CNAE secundários, o 46.44-3/01 (Comércio atacadista de medicamentos e drogas de uso humano) e, relata que em razão da natureza de seus produtos está sujeita ao controle e à fiscalização por parte da Agência Nacional de Vigilância Sanitária - ANVISA, inclusive no tocante à destruição de seus produtos.

2. Informa que, para a destruição dos produtos sem valor comercial utiliza-se de estabelecimento de terceiro que os armazena e, posteriormente à obtenção do aval das autoridades sanitárias e/ou fiscais, realiza a destruição em local específico destinado a esse fim.

3. Relata, ainda, que são várias as hipóteses que ensejam o envio dos produtos para destruição, tendo em vista a impossibilidade de comercializá-los no mercado, destacando as seguintes: "(i) os produtos com data de validade expirada, (ii) os produtos com embalagem deteriorada e/ou (iii) os produtos que, embora estejam adequados ao consumo, não são aceitos no mercado em razão de condições contratuais/comerciais, como por exemplo aqueles cujo modelo tenha "saído de linha" e/ou cuja data de validade esteja próxima a expirar."

4. Nesse contexto e, diante da nova redação dada pelo Decreto nº 61.720/2015 ao artigo 125, do RICMS, apresenta os seguintes questionamentos:

4.1. O procedimento previsto no artigo 125, inciso VI e parágrafo 8º, do RICMS/2000, aplica-se à saída para destruição dos produtos que não podem ser comercializados pela Consulente em razão de entraves comerciais e contratuais?

4.2. A nota fiscal referida no artigo 125, inciso VI, do RICMS/2000, pode ser utilizada para acompanhar o transporte dos produtos que serão armazenados e posteriormente destruídos em estabelecimento de terceiro contratado para esse fim?

Interpretação

5. Pelo que se depreende da presente Consulta, os produtos em questão são destituídos de significação econômica e são tratados como lixo pela Consulente, por conseguinte não se caracterizam mais como mercadoria.

6. Dessa forma, a Consulente deverá estornar eventuais créditos referentes à entrada desses produtos, conforme reza o artigo 67, inciso II, do RICMS/2000, e, na situação posta, tais produtos devem ser remetidos à terceira empresa, encarregada pela sua destruição, sem emissão de nota fiscal para acompanhar o transporte, de acordo com determinação prevista no artigo 204, do RICMS/2000.

7. Frise-se que, embora a remessa das mercadorias destituídas de valor econômico não enseje a emissão de documento fiscal, na hipótese de mercadorias deterioradas ou perecidas a partir de 1º de janeiro de 2016, aplica-se o disposto no artigo 125, inciso VI, do RICMS/2000 (introduzido pelo Decreto nº 61.720, de 17 de dezembro de 2015), que determina que deverá ser emitida nota fiscal quando a mercadoria entrada no estabelecimento, para comercialização, vier a perecer ou deteriorar-se. Essa nota fiscal deverá ser emitida em nome da própria Consulente, sem destaque de imposto, indicando o CFOP 5.927 - lançamento efetuado a título de baixa de estoque decorrente de perda, roubo ou deterioração (parágrafo 8º, do artigo 125, do RICMS/2000), além de obedecer às demais disposições do Regulamento (artigo 127, do RICMS/2000).

8. Assim, para acompanhar o transporte e controle dos produtos sem valor econômico encaminhados para armazenamento (até a inspeção das autoridades competentes e autorização para destruí-los) e posterior destruição, poderá ser utilizado:

8.1. o DANFE correspondente à nota fiscal emitida pela Consulente por ocasião do perecimento das mercadorias (item 7), desde que conste, expressamente, no campo "informações complementares" a informação de que o produto destituído de valor econômico será encaminhado para o estabelecimento de destino para fins de armazenagem e posterior destruição.

8.2. documento interno. "Ad cautelam" é importante que o documento em questão, entre outros elementos, apresente de forma clara, os locais de origem e destino e a natureza do material coletado, bem como a finalidade dessa movimentação.

9. Nessa hipótese, para os efeitos da legislação do ICMS, a empresa que receberá os produtos para sua efetiva destruição não poderá proceder à entrada destes como mercadoria.

10. Por fim, registre-se que, caso os produtos a que se refere a Consulta ora respondida sejam vendidos ou, ainda, distribuídos gratuitamente, serão considerados mercadorias e sujeitos, portanto, à incidência do ICMS. Dessa forma, sua saída do estabelecimento da Consulente consubstanciará operação relativa à circulação de mercadoria. Nesse caso, antes de iniciada sua saída do estabelecimento da Consulente, seja qual for o destino, deverá ser emitida Nota Fiscal Eletrônica, nos termos do artigo 125, inciso I, do RICMS/2000.

Por fim, vale registrar que o contribuinte deverá estornar eventual crédito do imposto, conforme demonstrado no subcapítulo 4.2 acima.

Base Legal: Arts. 125, caput, VI, § 8º e 204 do RICMS/2000-SP e; Item da Resposta à Conulta nº 390/2011 - Perdeu eficácia (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

5) Destruição ou inutilização de produto inutilizado:

A destruição ou a inutilização de produtos deteriorados em estoque, que foram transformados em resíduos inaproveitáveis, devem ocorrer dentro do próprio estabelecimento do contribuinte. Nesse caso, bastará o contribuinte efetuar o estorno do crédito do ICMS que por ventura tenha se creditado por ocasião da entrada, bem como emitir a Nota Fiscal mencionada no subcapítulo 4.3 acima.

Porém, em razão da existência de motivos técnicos ou de saúde pública, certos produtos deteriorados, defeituosos ou vencidos necessitam ser destruídos fora do estabelecimento, como no caso de alguns medicamentos que precisam ser incinerados para evitar seu reaproveitamento.

Nesse sentido, os medicamentos quando utilizados com prazo de validade vencido podem prejudicar a saúde da população, assim, por questões de saúde pública, recomenda-se sua incineração ou envio para aterro sanitário próprio para esse tipo de produto.

Neste caso, para a baixo do estoque o contribuinte também deverá emitir a Nota Fiscal mencionada no subcapítulo 4.3 acima.

Contudo, se eventualmente ocorrer a remessa do produto deteriorado (lixo) para destruição ou inutilização em estabelecimento de terceiro, para esse fim, o Fisco paulista recomenda que os contribuintes emitam um "Documento Interno" da própria empresa para acompanhar o produto deteriorado até o local onde se efetuará a destruição, sendo conveniente, também, que uma via desse documento permaneça a disposição do Fisco.

É importante (por cautela) que esse "Documento Interno" contenha de forma clara, as seguintes informações:

1. os locais de origem e destino;
2. a natureza do material coletado;
3. o transportador;
4. a empresa emitente/remetentes;
5. outras informações que se achar necessária.

Além disso, esse documento servirá de lastro para contabilização da baixa de estoque e estornos fiscais pertinentes.

Vale mencionar que esse entendimento foi exarado através das seguintes Respostas a Consulta:

• Resposta a Consulta nº 614/1998;
• Resposta a Consulta nº 107/2012.

Nos próximos subcapítulos transcrevemos abaixo a íntegra dessas Respostas a Consulta, para que assim, reste claro o entendimento da Consultoria Tributária da Sefaz/SP.

Base Legal: Resposta à Conulta nº 614/1998 e; Resposta à Conulta nº 107/2012 (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

5.1) Resposta a Consulta nº 614/1998:

Estamos publicando neste subcapítulo a íntegra da Resposta a Consulta nº 614/1998 (4) para que você, nosso estimado leitor, se situe quando ao entendimento administrativo atualmente em vigor à respeito da matéria ora analisada:

Perdas com Hortifrutigranjeiros - Tratamento.

Resposta à consulta nº 614/1998, de 05 de abril de 2001.

1. Relata a Consulente, comerciante atacadista e varejista de produtos hortifrutigranjeiros, que adquire suas mercadorias diretamente de produtores e do comércio atacadista de frutas e verduras, as quais são armazenadas em "câmaras frias".

2. Em decorrência, expõe que o percentual de perda de seus produtos em virtude de deterioração é bastante elevado, e formula as seguintes questões:

2.1. Como proceder na emissão de documentos fiscais dos produtos deteriorados?

2.2. Há limites para emissão das notas de perdas?

2.3. A simples baixa da mercadoria caracteriza o estorno de créditos de ICMS?

3. A matéria requer alguns esclarecimentos preliminares: produto deteriorado, sob a óptica tributária, tem o mesmo tratamento conferido ao "lixo": em princípio, não reveste as características de "mercadoria", por razões entre as quais se destaca a de ter por objeto coisa extinta que, destituída de valor econômico, não satisfaz o conceito de mercadoria. Logo, a saída de produto deteriorado do estabelecimento da Consulente não configura fato gerador para a incidência do ICMS.

4. Entretanto, se ao produto deteriorado (que consideramos "lixo") for atribuído algum valor, sua saída configurará fato gerador do ICMS, necessitando da emissão de Nota Fiscal, nos termos do artigo 125, I, do RICMS/00 (anterior artigo 112, I, do RICMS/91); caso contrário, para o seu transporte, sugerimos que o faça acompanhar, "ad cautelam", de documento interno da empresa com informações sobre os locais de origem e destino, o material, o transportador e a empresa emitente, sendo conveniente, também, que uma via desse documento permaneça à disposição do fisco.

5. Não há limites para as perdas de que tratamos, podendo, eventualmente, alcançar patamares elevados.

6. Isso posto, damos por respondidas as duas primeiras indagações (subitens 2.1 e 2.2).

7. Quanto à última questão (2.3), dita a norma disposta no artigo 67, I, do RICMS/00 (anterior artigo 64, I, do RICMS/91) que o contribuinte deve proceder ao estorno do imposto de que se tiver creditado, sempre que a mercadoria entrada no estabelecimento vier a perecer, deteriorar-se ou for objeto de roubo, furto ou extravio. Contudo, a Consulente comercia, ao que tudo indica, s.m.j., mercadorias cujas saídas internas e interestaduais encontram-se amparadas por isenção (artigo 36 do Anexo I do RICMS/00, anterior item 21 do Anexo I do RICMS/91). Assim, não haveria valor de imposto a ser estornado decorrente da aquisição dessas mercadorias, simplesmente porque não houve crédito provindo diretamente delas.

8. Contudo, a Consulente pode ter-se utilizado de outros créditos, como material de embalagem, serviço de transporte tomado etc. (permitidos pela legislação, conforme § 2º do artigo 36 do Anexo I do RICMS/00, anterior Nota 2 do item 21 do Anexo I do RICMS/91). Esses créditos, a Consulente deverá estornar quando do perecimento das suas mercadorias, mediante lançamento direto no livro Registro de Apuração do ICMS, modelo 9, no campo "003 – Estorno de Créditos".

Cristiane Redis Carvalho. Consultora Tributária.

De acordo

Cirineu do Nascimento Rodrigues, Diretor da Consultoria Tributária

Base Legal: Resposta à Conulta nº 614/1998 (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

5.2) Resposta a Consulta nº 107/2012:

Estamos publicando neste subcapítulo a íntegra da Resposta a Consulta nº 107/2012 (5) para que você, nosso estimado leitor, se situe quando ao entendimento administrativo atualmente em vigor à respeito da matéria ora analisada:

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 107/2012, de 16 de Março de 2012.

ICMS - Recebimento de remédios, com o prazo de validade vencido, para serem remetidos ao aterro sanitário - Mercadoria sem valor econômico considerada como lixo - Não ocorrência do fato gerador do imposto e saída amparada com documento interno.

1. A Consulente, que tem por atividade, por sua CNAE: o "comércio varejista de produtos farmacêuticos, sem manipulação de fórmulas", expõe e indaga o que segue:

"Em atendimento e acordo firmado com os clientes, quando os produtos objetos de sua comercialização ultrapassar o prazo de validade serão devolvidos e remetidos para o aterro sanitário para inutilização devida. Diante do exposto, indagamos:

De acordo com o RICMS-SP/2000, artigo 67, 1, 204 e 527, IV, "b" e também CONSULTA PÚBLICA 794/05 que nos permite avaliar que é vedada a emissão de documento fiscal, quando não há saída efetiva da mercadoria, razão pela qual se entende que não poderá ser emitida para fins de baixa, roubo, deterioração ou inutilização. E na Portaria 344 de 12/05/1.998 (ANVISA) artigo 25, MENCIONA que: Compra, Venda, Transferência ou Devolução das substâncias constantes das listas (Medicamento Controlado pelo Farmacêutico), "B2" (psicotrópicas) e "C1" (outras substâncias sujeitas a controle especial), devem estar acompanhados de Nota Fiscal ou Nota Fiscal fatura, para todos os fins confirmando a origem e controle por parte do farmacêutico.

Entendemos que poderão ser adotados os procedimentos indicados através da Resposta à Consulta de nº 549 de 17/06/1.999, que para o transporte de tais produtos com prazo de validade ultrapassado, por cautela, efetuar para o acompanhamento dos itens, um documento interno da empresa com informações sobre os locais de origem e destino, o material, o transportador e a empresa emitente, sendo conveniente, também, que uma via desse documento permaneça à disposição do Fisco. Com a descrição de "Devolução de produto adquirido por ter ultrapassado o prazo de validade - Procedimento Fiscal."

Portanto, seguimos do conceito mencionado nesta Consulta que, "lixo" neste caso, é algo que não reveste as características mais de "mercadoria", por razões entre as quais se destaca a de ter por objeto coisa extinta que, destituída de valor econômico, não satisfaz o conceito de mercadoria. Por se tratar de produto com prazo de validade vencido, ou seja, no caso, sem valor econômico. Neste caso estamos reivindicando esclarecimentos finais perante o ente tributário, que nos permita, referente a autorização da Vigilância Sanitária do Município para o descarte, nos fundamente em nossa Consulta o deferimento do documento interno e, posteriormente ocorra a coleta por empresa especializada na remessa para o Aterro Sanitário. Neste caso não ocorrerá o fato gerador do imposto, passando a seguir de ordem criteriosa tal Consulta de nº 549 de 17/06/1.999, formalizando como procedimento fiscal a nossa Consulta ora expedida, que de praxe será nosso procedimento e desencadeando o estorno do crédito do valor do ICMS efetuado pela entrada da mercadoria em seu estabelecimento, em razão de sua deterioração, conforme o artigo 64, I, do RICMS, aprovado pelo Decreto n° 33.118/91. (o correto é Decreto nº 45.490/00)

a) No nosso entendimento e Consulta aplicada, este produto passa a não ter valor comercial, se tornando algo para descarte. Porém, nas circunstâncias atuais, legislação vigente e em virtude dos meios eletrônicos de emissão do DANFE. Tendo em vista que, a Vigilância Sanitária de nosso município exige o referido documento fiscal. Devemos emitir somente o documento interno para resolução desta situação, exposta na Consulta de n° 549 de 17/06/1.999?

b) Aproveitando, o furto e a deterioração de mercadoria pertencente ao estoque da empresa, que consta a não emissão do documento fiscal que a legislação determina o estorno do crédito do imposto, conforme artigo 67, 1, 204 e 527, IV, "b" do RICMS/00. Devemos proceder ao mesmo procedimento de documento interno e estorno de créditos?

c) Antecipando um cenário fiscal, o que posso registrar para diferenciar tais operações em caso de entrega das obrigações fiscais - GIA ou Atendimento de Fiscalizações?

d) Registro alguma dessas informações ora consultadas no Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências?".

2. Os artigos 510 e seguintes do RICMS/00 contêm requisitos que devem ser observados na formulação da consulta, sob pena de impossibilitar a sua resposta. Salienta-se, especialmente, que as matérias de fato e de direito objeto da dúvida devem ser expostas de forma completa e exata, com a citação dos dispositivos da legislação que deram margem à dúvida (artigo 513, inciso II, alínea "a").

3. Além disso, cada consulta deve referir-se a uma só matéria, admitindo-se a cumulação, numa mesma petição, quando se tratar de questões conexas (artigo 513, § 2º, do RICMS/2000). Conforme definição do "Dicionário Jurídico", de De Plácido e Silva, aplicável ao dispositivo supra, somente se configura a conexão entre questões quando a solução de uma delas depender da solução de outra(s).

4. Por falta de esclarecimentos necessários e imprescindíveis, conforme descrito, para que se possa analisar a operação praticada pela Consulente e assim proceder à devida resposta, declaramos parcialmente ineficaz a presente consulta, nos termos do inciso V do artigo 517 do RICMS/00 e passamos a responder, em tese, somente a primeira indagação que versa sobre a movimentação dos produtos recebidos dos clientes, com prazo de validade vencido, para o aterro sanitário.

5. Como já é sabido, "lixo" é em princípio ocorrência que não reveste as características de "mercadoria", por razões entre as quais se destaca a de ter por objeto coisa extinta que, destituída de valor econômico, não satisfaz o conceito de mercadoria.

6. Entretanto, se a ele (lixo) for atribuído algum valor, sua saída se dará com emissão de Nota Fiscal nos termos do artigo 125, I, do RICMS/00. Na situação da Consulente, por se tratar de produto com prazo de validade vencido, ou seja, sem valor econômico (pois após o seu recebimento será remetido para o Aterro Sanitário LIXO - não-mercadoria), em suas saídas não ocorrerá o fato gerador do imposto e sua movimentação se dará com documento interno que será emitido para acompanhar o transporte do material até o aterro sanitário para inutilização com informações sobre os locais de origem e destino, o material, o transportador e a empresa emitente.

7. A Consulente poderá apresentar nova consulta, desde que atenda ao disposto no artigo 510 e seguintes do RICMS/00, e esclarecendo, especialmente:

- quais os produtos e/ou medicamentos, por sua classificação fiscal na NCM/SH, que são comercializados e posteriormente são devolvidos pelos clientes para serem remetidos para inutilização no aterro sanitário;

- de quem são adquiridas essas mercadorias (estabelecimento industrial, importador, distribuidor atacadista etc.);

- como se dá a tributação do ICMS na aquisição desses produtos e/ou medicamentos, uma vez que o artigo 313-A do RICMS/00 elenca produtos que estão sujeitos à substituição tributária.

- qual crédito pretende estornar, uma vez que, quando os produtos são recebidos com substituição tributária, o imposto já foi retido pelas operações subsequentes e a Consulente não faz jus ao crédito em sua entrada nem lança a débito as suas saídas. Agora, se os produtos e/ou medicamentos forem normalmente tributados, o crédito já foi feito pela entrada ou aquisição do produto bem como o débito por sua saída. Nessa situação, não há o que se falar em crédito pela reentrada por devolução uma vez que já se sabe o destino que será dado a eles (remessa como lixo para descarte no aterro sanitário).

Base Legal: Resposta à Conulta nº 107/2012 (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).

6) Modelo de "Documento Interno":

Neste capítulo, estamos disponibilizando um modelo de "Documento Interno" que pode ser livremente utilizado e/ou adaptando para acobertar o trânsito do lixo até o local de inutilização ou destruição:

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

7) Devolução de produto com prazo de validade vencido:

Primeiramente, cabe nos recordar que o produto com prazo de validade vencido, ou seja, sem valor econômico, não é mais considerado "mercadoria" para fins de tributação do ICMS, mas sim lixo. O "lixo", em verdade, não reveste as características de "mercadoria" por diversas razões, dentre as quais a de ter por objeto coisa extinta que, destituída de valor econômico, não satisfaz o conceito de mercadoria.

Através da Resposta à Consulta nº 549/1999 a Consultoria Tributária da Sefaz/SP manifestou entendimento relativo ao procedimento que o contribuinte deverá observar mediante "acordo" firmado com seus clientes, para estabelecer que, quando os produtos objeto de sua comercialização ultrapassarem o prazo de validade, deverão ser devolvidos e remetidos para o aterro sanitário para inutilização ou destruição.

Assim, de acordo com a referida Resposta à Consulta, não caberá emissão de Nota Fiscal por parte do estabelecimento adquirente para documentar a devolução do produto ao remetente original, bastando apenas que:

1. proceda ao estorno do crédito do valor do ICMS apropriado por ocasião da entrada da mercadoria em seu estabelecimento, se for o caso;
2. emita "Documento Interno" da empresa para acompanhar o trânsito do produto deteriorado até o estabelecimento do remetente de origem, contendo informações sobre:
1. os locais de origem e destino;
2. o material;
3. o transportador;
4. a empresa emitente/remetente.

Abaixo, a íntegra da citada Resposta à Consulta nº 549/1999:

Resposta à Consulta nº 549/1999, de 17/06/1999

1. Expõe a Consulente que, conforme "acordo" firmado com seus clientes, quando os produtos objetos de sua comercialização ultrapassarem o prazo de validade serão devolvidos e remetidos para o aterro sanitário para inutilização. Diante do exposto, indaga:

"a) Qual a Natureza de Operação e o C.F.O.P. que o cliente deverá informar na Nota Fiscal que emitirá para acompanhar os produtos até o nosso estabelecimento?

b) Deverá nesta Nota Fiscal ser destacado o ICMS?

c) Como deveremos escriturar esta Nota Fiscal em nosso livro Registro de Entradas?

d) Teremos direito ao crédito do ICMS por ventura destacado no documento fiscal?

e) Quando do envio ao Aterro Sanitário, deveremos emitir Nota Fiscal para acompanhar os produtos?

f) Caso tenhamos que emitir a Nota Fiscal para acompanhar os produtos até o Aterro Sanitário, qual será:

- a Natureza de Operação?

- o C.F.O.P.?

- os dados do destinatário?

g) Nesta Nota Fiscal, deveremos destacar o ICMS?

h) No caso de não haver a incidência do ICMS, qual o dispositivo legal a ser mencionado na Nota Fiscal?

i) Na hipótese de não haver a incidência do imposto na saída dos produtos com destino ao Aterro Sanitário, deveremos estornar o crédito tomado no momento do lançamento da Nota Fiscal emitida pelo cliente para acompanhar os produtos até o nosso estabelecimento?".

2. Cabe-nos esclarecer, inicialmente, que "lixo" é em princípio ocorrência que não reveste as características de "mercadoria", por razões entre as quais se destaca a de ter por objeto coisa extinta que, destituída de valor econômico, não satisfaz o conceito de mercadoria.

3. Entretanto, se a ele (lixo) for atribuído algum valor, sua saída se dará com emissão de Nota Fiscal nos termos do artigo 112, I, do RICMS; caso contrário, para o seu transporte, sugerimos que, "ad cautelam", o faça acompanhar de documento interno da empresa com informações sobre os locais de origem e destino, o material, o transportador e a empresa emitente, sendo conveniente, também, que uma via desse documento permaneça à disposição do fisco.

4. Por se tratar de produto com prazo de validade vencido, ou seja, no caso, sem valor econômico, tanto é que após o seu recebimento pela Consulente irá ser remetido para o Aterro Sanitário para inutilização (LIXO - não-mercadoria), em suas saídas não ocorrerá o fato gerador do imposto. Dessa forma, passamos abaixo a traçar o procedimento fiscal que deverá ser adotado tanto pela Consulente como por seu cliente:

- estabelecimento do cliente:

- proceder ao estorno do crédito do valor do ICMS efetuado pela entrada da mercadoria em seu estabelecimento, em razão de sua deterioração, conforme o artigo 64, I, do RICMS, aprovado pelo Decreto nº 33.118/91:

- emitir documento interno da empresa para acompanhar o produto deteriorado até o estabelecimento da Consulente com informações sobre:

- locais de origem e destino;

- o material;

- o transportador;

- a empresa emitente/remetente;

- estabelecimento da Consulente:

- proceder, tão-somente, os registros contábeis referentes a entrada por devolução referida no item precedente, bem como do documento interno que será emitido para acompanhar o transporte do material deteriorado (lixo) até o Aterro Sanitário para inutilização. Observa-se, ainda, que esse documento interno deverá conter as mesmas indicações mínimas recomendadas para a emissão daquele emitido para acompanhar os produtos deteriorados, em devolução, até o estabelecimento da Consulente.

Sérgio Bezerra de Melo, Consultor Tributário. De acordo, Cássio Lopes da Silva Filho, Diretor da Consultoria Tributária.

Base Legal: Arts. 67, caput, I e 125, caput, I do RICMS/2000-SP e; Resposta à Conulta nº 549/1999 (Checado pela VRi Consulting em 09/09/22).