Postado em: - Área: Contabilidade geral.
As Demonstrações Financeiras (1) são o conjunto de informações que devem ser elaboradas, anualmente, pela administração de uma sociedade por ações e tem por objetivo prestar contas e/ou informar aos acionistas, governo e demais usuários da informação contábil as reais condições do patrimônio dessas sociedades.
Lembramos que na elaboração das Demonstrações Financeiras, as sociedades anônimas deverão observar os critérios e formas expressos na Lei nº 6.404/1976 (Leis das S/As). Apesar dessa Lei ser dirigida diretamente às sociedades anônimas, ela também poderá ser aplicada aos demais tipos societários, razão pela qual os conceitos ora analisados, embora peculiares às sociedades anônimas, são perfeitamente adaptáveis, no que couber, às demais pessoas jurídicas.
É, principalmente, na Lei nº 6.404/1976 que estão estabelecidas quais as demonstrações deverão ser elaboradas pelas sociedades anônimas, sejam de capital aberto ou não, porém, as normas regulamentares dos órgãos normativos do setor também deverão ser observados, dentre os quais, o Pronunciamento Técnico CPC 26 (R1) - Apresentação das Demonstrações Contábeis, o qual foi recepcionado pela Deliberação CVM nº 676/2011, no âmbito da Comissão de Valores Mobiliários (CVM), e Norma Brasileira de Contabilidade (NBC) TG 26 - R4, no âmbito do Conselho Federal de Contabilidade (CFC).
Com base nesses dispositivos, podemos concluir que as Demonstrações Financeiras são relatórios extraídos da contabilidade após o registro de todos os documentos que fizeram parte do sistema contábil de qualquer empresa em uma determinada data, normalmente no final do ano. Essas demonstrações deverão exprimir com clareza a situação patrimonial e financeira da empresa e as mutações ocorridas no exercício, auxiliando, assim, os diversos usuários no processo de tomada de decisão, estimando os resultados futuros e os fluxos financeiros futuros da empresa. As Demonstrações Financeiras também mostram os resultados do gerenciamento, pela administração, dos recursos que lhe são confiados.
Registra-se que a legislação societária exige que as sociedades anônimas de capital aberto publiquem suas demonstrações em jornais de grande circulação, já as sociedades constituídas sob outros tipos societários necessitam apenas manter as demonstrações publicadas no Livro Diário e, quando solicitado, enviar cópias a bancos, fornecedores, outros parceiros comerciais e investidores.
Atualmente as Demonstrações Financeiras estão compostas de:
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Dentre essas Demonstrações Financeiras, a que nos interessa no presente trabalho é a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL). Referida demonstração tem como objetivo evidenciar as variações ocorridas em todas as contas que compõem o Patrimônio Líquido (PL) em um determinado período.
Registra-se que a Lei nº 6.404/1976 não fixa um modelo de DMPL, porém, menciona essa demonstração ao permitir que DLPA seja incluída nela, se elaborada e publicada pela companhia. Assim, as mesmas informações que a Lei determina para a DLPA devem constar na DMPL, porém, constando todas as contam do grupo Patrimônio Líquido (PL).
Devido a importância do tema, principalmente para os iniciantes na ciência contábil, veremos neste Roteiro de Procedimentos as principais regras para elaboração e divulgação da DMPL. Para tanto, utilizaremos como base de estudo a Lei nº 6.404/1976, bem como outras normas citadas ao longo do trabalho.
Notas VRi Consulting:
(1) A legislação societária e, posteriormente, a legislação fiscal e outras consagraram o uso da expressão "Demonstrações Financeiras" para o mesmo conjunto de informações contábeis. Assim, a expressão "Demonstrações Financeiras" tem exatamente o sentido da expressão "Demonstrações Contábeis", e vice-versa.
(2) De acordo com o artigo 4º da Lei nº 6.404/1976, a companhia é aberta ou fechada conforme os valores mobiliários de sua emissão estejam ou não admitidos à negociação em bolsa ou em mercado de balcão, observando-se que somente os valores mobiliários de companhia registrada na Comissão de Valores Mobiliários (CVM) podem ser distribuídos no mercado e negociados na bolsa ou no mercado de balcão.
As Demonstrações Financeiras são o conjunto de informações que devem ser elaboradas pelas empresas e demais entidades com objetivo de prestar contas e/ou informar aos sócios ou acionistas, governo e demais usuários da informação contábil as reais condições de seu patrimônio. Tais informações, juntamente com outras constantes das Notas Explicativas às Demonstrações Financeiras, auxiliam os usuários a estimar os resultados futuros e os fluxos financeiros futuros da entidade.
Segundo o IBRACON as Demonstrações Contábeis (ou Financeiras):
(...) são uma representação monetária estruturada da posição patrimonial e financeira em determinada data e das transações realizadas por uma entidade no período findo nessa data. O objetivo das demonstrações contábeis de uso geral é fornecer informações sobre a posição patrimonial e financeira, o resultado e o fluxo financeiro de uma entidade, que são úteis para uma ampla variedade de usuários na tomada de decisões. As demonstrações contábeis também mostram os resultados do gerenciamento, pela Administração, dos recursos que lhe são confiados.
Na elaboração das Demonstrações Financeiras, as entidades devem observar as normas regulamentares dos órgãos normativos. Além disso, a legislação societária exige que as sociedades anônimas publiquem suas demonstrações em jornais de grande circulação, já as sociedades constituídas sob outros tipos societários necessitam apenas manter as demonstrações publicadas no Livro Diário e, quando solicitado, enviar cópias a bancos, fornecedores, outros parceiros comerciais e investidores.
Base Legal: Item 7 da NPC 27 (Demonstrações Contábeis- Apresentação e Divulgação) do IBRACON - Revogada e; Item 13 da Interpretação Técnica ITG2000 (R1) (Checado pela VRi Consulting em 07/12/23).CONTINUA DEPOIS DA PUBLICIDADE
Conforme disposto no item 13 da ITG 2000 (R1) - Escrituração Contábil, aprovado pela Resolução CFC nº 1.330/2011, todas as Demonstrações Financeiras, inclusive a DMPL, devem ser transcritas no Livro Diário, completando-se com as assinaturas do titular ou do representante legal da entidade e do profissional da contabilidade legalmente habilitado.
Lembramos que igual procedimento deve ser adotado na hipótese de Demonstrações Financeiras elaboradas por força de disposições legais, contratuais ou estatutárias.
Base Legal: Art. 1.184, § 2º do Código Civil/2002 e; Item 13 da Interpretação Técnica ITG2000 (R1) (Checado pela VRi Consulting em 07/12/23).A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) tem como objetivo evidenciar as variações ocorridas em todas as contas que compõem o Patrimônio Líquido (PL) em um determinado período, inclusive a formação e utilização das reservas não derivadas do lucro.
Registra-se que a Lei nº 6.404/1976 não fixa um modelo de DMPL, porém, menciona essa demonstração ao permitir que DLPA seja incluída nela, se elaborada e publicada pela companhia. Assim, as mesmas informações que a Lei determina para a DLPA devem constar na DMPL, porém, constando todas as contam do grupo Patrimônio Líquido (PL).
Quando a empresa possuir investimenos avaliados pelo método de equivalência patrimonial, é importante que sua(s) coligada(s) e/ou controlada(s) elabore(m) a DMPL, pois isso tornará bem mais simples o trabalho de apuração do resultado de equivalência patrimonial.
Base Legal: RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade intermediária. 4ª ed. São Paulo: Saraiva, 2013, p. 395 e 396 (Checado pela VRi Consulting em 07/12/23).CONTINUA DEPOIS DA PUBLICIDADE
A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) inclui as seguintes informações:
Nota VRi Consulting:
(1) Esse item requer a divulgação na DMPL do ajuste total para cada componente do Patrimônio Líquido (PL) resultante de alterações nas políticas contábeis e, separadamente, de correções de erros. Esses ajustes devem ser divulgados para cada período anterior e no início do período corrente.
Para cada componente do Patrimônio Líquido (PL), a entidade deve apresentar, ou na DMPL ou nas notas explicativas, uma análise dos outros resultados abrangentes por item.
O Patrimônio Líquido (PL) deve apresentar:
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A entidade deve apresentar, na DMPL ou nas Notas Explicativas (NEs), o montante de dividendos reconhecidos como distribuição aos proprietários durante o período e o respectivo montante dos dividendos por ação.
Os componentes do Patrimônio Líquido (PL) referidos no subcapítulo 3.1 incluem, por exemplo, cada classe de capital integralizado, o saldo acumulado de cada classe do resultado abrangente e a reserva de lucros retidos.
As alterações no Patrimônio Líquido (PL) da entidade entre duas datas de Balanço devem refletir o aumento ou a redução nos seus ativos líquidos durante o período. Com a exceção das alterações resultantes de transações com os proprietários agindo na sua capacidade de detentores de capital próprio (tais como integralizações de capital, reaquisições de instrumentos de capital próprio da entidade e distribuição de dividendos) e dos custos de transação diretamente relacionados com tais transações, a alteração global no Patrimônio Líquido (PL) durante um período representa o montante total líquido de receitas e despesas, incluindo ganhos e perdas, gerado pelas atividades da entidade durante esse período.
O Pronunciamento Técnico CPC 23 – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro requer ajustes retrospectivos ao se efetuarem alterações nas políticas contábeis, até o ponto que seja praticável, exceto quando as disposições de transição de outro Pronunciamento Técnico, Orientação ou Interpretação do CPC requererem de outra forma. O Pronunciamento Técnico CPC 23 também requer que reapresentações para corrigir erros sejam feitas retrospectivamente, até o ponto em que seja praticável. Os ajustes retrospectivos e as reapresentações retrospectivas para corrigir erros não são alterações do Patrimônio Líquido (PL), mas são ajustes aos saldos de abertura da reserva de lucros retidos (ou prejuízos acumulados) exceto quando um Pronunciamento Técnico, Interpretação ou Orientação do CPC exigir ajustes retrospectivos de outro componente do Patrimônio Líquido (PL).
Base Legal: Itens 106A a 110 do Pronunciamento Técnico CPC 26 (R1) (Checado pela VRi Consulting em 07/12/23).São vários os motivos determinantes para alteração dos itens que compõe o grupo do Patrimônio Líquido (PL) do Balanço Patrimônial da empresa. Algumas alterações afetam efetivamente o Patrimônio Líquido (PL), porém, outras representam apenas movimentações entre contas contábeis desse grupo sem alteração de seu valor/saldo final.
Nos subcapítulos seguintes exemplificaremos os eventos que:
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Reproduzimos a seguir exemplo de DMPL com evidenciação dos outros resultados abrangentes e da Demonstração do Resultado Abrangente (DRA), constante do Apêndice do Pronunciamento Técnico CPC 26 - R1. Registra-se que o mencionado Apêndice acompanha, mas não faz parte do Pronunciamento Técnico CPC 26 - R1.
Esse exemplo é ilustrativo de como poderia ser apresentada a DRA do período, introduzida pelo Pronunciamento Técnico CPC 26 - R1, utilizando-se a DMPL que já é usualmente elaborada no Brasil. O exemplo a seguir não teve por objetivo disciplinar a forma de apresentação da DMPL.
Note-se que foi adicionada a coluna de Participação dos Não Controladores no Patrimônio Líquido das Controladas, já que essa participação (também conhecida por Participação da Minoria ou dos Minoritários) passa, a partir da adoção do Pronunciamento Técnico CPC 26 - R1, a ser apresentada dentro do Patrimônio Líquido como um todo, após a identificação do Patrimônio Líquido dos Sócios da Entidade Controladora.
Deve também ser notado que, conforme a definição dada no Pronunciamento Técnico CPC 26 - R1:
Ou seja, todas as mutações patrimoniais, que não as transações de capital com os sócios, integram a DRA; ou seja, a mutação do patrimônio líquido é formada por apenas dois conjuntos de valores: transações de capital com os sócios (na sua qualidade de proprietários) e resultado abrangente total. E o resultado abrangente total é formado, por sua vez, de três componentes: o resultado líquido do período, os outros resultados abrangentes e o efeito de reclassificações dos outros resultados abrangentes para o resultado do período. Veja-se como isso está evidenciado no exemplo.
Finalmente, o Pronunciamento exige que tanto o resultado líquido do período quanto os outros resultados abrangentes sejam evidenciados com relação a quanto pertence aos sócios da entidade controladora e quanto aos sócios não controladores nas controladas. No exemplo a seguir, esses valores ficam automaticamente divulgados.
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Observação: Lembrar que agora é vedada a apresentação da DRA apenas na DMPL.
Capital Social Integralizado | Reservas de Capital, Opções Outorgadas e Ações em Tesouraria (1) | Reservas de Lucros (2) | Lucros ou Prejuízos Acumulados | Outros Resultados Abrangentes (3) | Patrimônio Líquido dos Sócios da Controladora | Participação dos Não Controladores no Pat. Liq. das Controladas | Patrimônio Líquido Consolidado | |
---|---|---|---|---|---|---|---|---|
Saldos Iniciais | 1.000.000,00 | 80.000,00 | 300.000,00 | 0,00 | 270.000,00 | 1.650.000,00 | 158.000,00 | 1.808.000,00 |
Aumento de Capital | 500.000,00 | (50.000,00) | (100.000,00) | 350.000,00 | 32.000,00 | 382.000,00 | ||
Gastos com Emissão de Ações | (7.000,00) | (7.000,00) | (7.000,00) | |||||
Opções Outorgadas Reconhecidas | 30.000,00 | 30.000,00 | 30.000,00 | |||||
Ações em Tesouraria Adquiridas | (20.000,00) | (20.000,00) | (20.000,00) | |||||
Ações em Tesouraria Vendidas | 60.000,00 | 60.000,00 | 60.000,00 | |||||
Dividendos | (162.000,00) | (162.000,00) | (13.200,00) | (175.200,00) | ||||
Transações de Capital com os Sócios | 251.000,00 | 18.800,00 | 269.800,00 | |||||
Lucro Líquido do Período | 250.000,00 | 250.000,00 | 22.000,00 | 272.000,00 | ||||
Ajustes Instrumentos Financeiros | (60.000,00) | (60.000,00) | (60.000,00) | |||||
Tributos sobre Ajustes Instrumentos Financeiros | 20.000,00 | 20.000,00 | 20.000,00 | |||||
Equivalência Patrimonial sobre Ganhos Abrangentes de Coligadas | 24.000,00 | 24.000,00 | 6.000,00 | 30.000,00 | ||||
Ajustes de Conversão do Período | 260.000,00 | 260.000,00 | 260.000,00 | |||||
Tributos sobre Ajustes de Conversão do Período | (90.000,00) | (90.000,00) | (90.000,00) | |||||
Outros Resultados Abrangentes | 154.000,00 | 6.000,00 | 160.000,00 | |||||
Reclassificações para Resultado - Ajuste de Instrumentos Financeiros | 10.600,00 | 10.600,00 | 10.600,00 | |||||
Resultado Abrangente Total | 414.600,00 | 28.000,00 | 442.600,00 | |||||
Constituição de Reservas | 140.000,00 | (140.000,00) | ||||||
Realização da Reserva Reavaliação | 78.800,00 | (78.800,00) | ||||||
Tributos sobre a Realização da Reserva de Reavaliação | (26.800,00) | 26.800,00 | ||||||
Saldos Finais | 1.500.000,00 | 93.000,00 | 340.000,00 | 0,00 | 382.600,00 | 2.315.600,00 | 204.800,00 | 2.520.400,00 |
Observações:
a) O Patrimônio Líquido (PL) consolidado (última coluna) evoluiu de $ 1.808.000 para $ 2.520.400 em função de apenas dois conjuntos de fatores: as transações de capital com os sócios ($ 269.800) e o resultado abrangente ($ 442.600). E o resultado abrangente é formado de três componentes: resultado líquido do período ($ 272.000), outros resultados abrangentes ($ 160.000) e mais o efeito de reclassificação ($ 10.600). É interessante notar que as reclassificações para o resultado do período não alteram, na verdade, o Patrimônio Líquido (PL) total da entidade, mas, por aumentarem ou diminuírem o resultado líquido, precisam ter a contrapartida evidenciada. No exemplo dado, há a transferência de $ 10.600 de prejuízo que constava como outros resultados abrangentes para o resultado do período. Imediatamente antes da transferência, o resultado líquido era de $ 260.600 que, diminuído do prejuízo de $ 10.600 agora reconhecido no resultado, passou a $ 250.000; e o saldo dos outros resultados abrangentes, que estava em $ 404.000, passou para $ 414.600. Assim, a transferência do prejuízo de $ 10.600 dos outros resultados abrangentes para o resultado do período não muda, efetivamente, o total do Patrimônio Líquido (PL), mas como o resultado líquido é mostrado pelo valor diminuído dessa importância, é necessário recolocá-la na mutação do Patrimônio Líquido (PL).
b) Na demonstração do resultado do período, a última linha será mostrada por $ 272.000, porque, a partir do Pronunciamento Técnico CPC 26 – Apresentação das Demonstrações Contábeis, o lucro líquido consolidado do período é o global, incluindo a parte pertencente aos não controladores no resultado das controladas, mas é obrigatória a evidenciação de ambos os valores: o pertencente aos sócios da controladora e o pertencente aos que são sócios apenas nas controladas, como se vê na mutação acima ($ 250.000 e $ 22.000, respectivamente nas antepenúltima e penúltima colunas).
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c) O Pronunciamento exige a mesma evidenciação quanto ao resultado abrangente total, o que está evidenciado também no exemplo acima: $ 414.600 é a parte dos sócios da controladora e $ 28.000 a parte dos sócios não controladores nas controladas, totalizando $ 442.600 para o período.
d) As mutações que aparecem após o resultado abrangente total correspondem a mutações internas do Patrimônio Líquido (PL), que não alteram, efetivamente, seu total. Poderia inclusive esse conjunto ser intitulado "mutações internas do patrimônio líquido" ou semelhante, ou ficar sem título como está no próprio exemplo.
e) Os saldos das contas que compõem a segunda, a terceira e a quinta colunas devem ser evidenciados em quadro à parte ou em nota adicional; no caso de nota, pode ser assim divulgada:
f) Os saldos de que trata a letra d) podem, alternativamente, ser evidenciados em quadros, com suas mutações analiticamente evidenciadas:
Reservas de Capital, Opções Outorgadas e Ações em Tesouraria (1) | Reserva de Excedente de Capital | Gastos com Emissão de Ações | Reserva de Subvenção de Investimentos | Ações em Tesouraria | Opções Outorgadas Reconhecida | Contas do Grupo (1) |
---|---|---|---|---|---|---|
Saldos Iniciais | 50.000 | -5.000 | 100.000 | -70.000 | 5.000 | 80.000 |
Aumento de Capital | -35.000 | -15.000 | -50.000 | |||
Gastos com Emissão de Ações | -7.000 | -7.000 | ||||
Opções Outorgadas Reconhecidas | 30.000 | 30.000 | ||||
Ações em Tesouraria Adquiridas | -20.000 | -20.000 | ||||
Ações em Tesouraria Vendidas | 60.000 | 60.000 | ||||
Saldos Finais | 15.000 | -12.000 | 85.000 | -30.000 | 35.000 | 93.000 |
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Reservas de Lucros (2) | Reserva Legal | Reserva p/ Expansão | Reserva de Incentivos Fiscais | Contas do Grupo (2) |
---|---|---|---|---|
Saldos Iniciais | 110.000 | 90.000 | 100.000 | 300.000 |
Aumento de Capital | -100.000 | -100.000 | ||
Constituição de Reservas | 12.500 | 108.500 | 19.000 | 140.000 |
Saldos Finais | 122.500 | 198.500 | 19.000 | 340.000 |
Outros Resultados Abrangentes (3) | Reservas de Reavaliação | Ajustes de Avaliação Patrimonial | Ajustes de Conversão Acumulado | Contas do Grupo (3) |
---|---|---|---|---|
Saldos Iniciais | 195.000 | 125.000 | -50.000 | 270.000 |
Ajustes Instrumentos Financeiros | -60.000 | -60.000 | ||
Tributos s/ Ajustes Instrumentos Financeiros | 20.000 | 20.000 | ||
Equiv. Patrim. s/ Ganhos Abrang. de Coligadas | 24.000 | 24.000 | ||
Ajustes de Conversão do Período | 260.000 | 260.000 | ||
Tributos s/ Ajustes de Conversão do Período | -90.000 | -90.000 | ||
Reclassif. p/ Resultado - Aj. Instrum. Financ. | 10.600 | 10.600 | ||
Realização da Reserva Reavaliação | -78.800 | -78.800 | ||
Tributos sobre a Realização da Reserva de Reavaliação | 26.800 | 26.800 | ||
Saldos Finais | 143.000 | 119.600 | 120.000 | 382.600 |
g) O exemplo acima é sucinto e não contém, apenas por simplicidade, muitas das demais informações obrigatórias na Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (PL), como dividendo por classe e espécie de ação, informações comparativas, etc.
Base Legal: Apêndice do CPC 26 (R1) (Checado pela VRi Consulting em 07/12/23).Me chamo Raphael AMARAL e sou o idealizador deste Portal. Aqui, todas as publicações são de livre acesso e 100% gratuitas, sendo que a ajuda que recebemos dos leitores é uma das poucas fontes de renda que possuímos. Devido aos altos custos, estamos com dificuldades em mantê-lo funcionando, assim, pedimos sua doação.
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O ministro Maurício Godinho Delgado, do Tribunal Superior do Trabalho, abriu prazo de 15 dias úteis para que partes, pessoas, órgãos e entidades interessadas possam se manifestar sobre a validade da regra que exige o comum acordo para dissídios coletivos mesmo quando uma das partes se recusa a negociar. O tema é objeto de um Incidente de Resolução de Demandas Repetitivas (IRDR), e a tese a ser aprovada no julgamento do mérito deverá ser aplicada a todos os (...)
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Área: Judiciário (Direito trabalhista)
Autor: Heleno Taveira Torres. Advogado, professor titular de Direito Financeiro e livre-docente de Direito Tributário da Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo (USP). Foi vice-presidente da International Fiscal Association (IFA). Padre Vieira, no seu magnífico Sermão de Santo Antônio, recorda que os tributos devem ser como o “sal”, existir para “conservar”, pois não se pode tirar dos homens o que é necessário para sua conservação (...)
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Área: Tributário Federal (Assuntos gerais sobre tributação)
A Terceira Turma do Tribunal Superior do Trabalho isentou a Intercement Brasil S.A. de pagar indenização a 44 empregados dispensados coletivamente. O colegiado acolheu embargos da empresa e reformou sua própria decisão anterior, em razão de entendimento vinculante firmado pelo Supremo Tribunal Federal. Embora afastando a condenação, foi mantida a determinação de que a empresa não promova nova dispensa coletiva sem a participação prévia do sindicato. (...)
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Área: Judiciário (Direito trabalhista)