1) Introdução:

Os bens duráveis adquiridos para permanecerem no estabelecimento por prazo indeterminado e cuja vida útil seja superior a 1 (um) ano, quando comprados para serem utilizados em sua atividade fim, ou seja, bens que não serão destinados à comercialização ou a industrialização futura deverão ser normalmente imobilizados (ou ativados) pela empresa. Sendo ativados, referidos bens deverão ser regularmente depreciados para que seu valor seja apropriado aos "poucos" ao resultado contábil da empresa.

Assim, podemos entender a depreciação como sendo o custo ou a despesa decorrente do desgaste pelo uso, ou mesmo pela ação da natureza ou pela obsolescência normal dos ativos imobilizados (máquinas, veículos, móveis, imóveis e instalações) da empresa. Ao longo do tempo, com a obsolescência natural ou desgaste, os ativos vão perdendo seu valor, essa perda de valor é apropriada pela contabilidade periodicamente até que esse ativo tenha valor reduzido à zero.

Acontece que, a legislação do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) admite, excepcionalmente, que o custo de aquisição de alguns bens com características de "Ativo Imobilizado (AI)" sejam lançados diretamente ao resultado, como custo de produção ou despesa operacional, este quando se tratar de bem relacionado às áreas administrativas ou de vendas, sem a necessidade de imobilização do bem para posterior depreciação.

Os setores de hotelaria e de restaurante são um exemplo típico dessa benesse legal, pois a legislação do IRPJ lhes permite lançar diretamente no resultado as aquisições de louças e guarnições de cama, mesa e banho, conforme veremos no presente Roteiro de Procedimentos.

Registra-se que utilizaremos como base de estudo para a confecção do presente Roteiro de Procedimentos o Regulamento do Imposto de Renda (RIR/2018), aprovado pelo Decreto nº 9.580/2018, bem como outras fontes citadas ao longo do trabalho.

Base Legal: Art. 179, caput, IV da Lei nº 6.404/1976 e; Arts. 313 e 317 do RIR/2018 (Checado pela VRi Consulting em 03/04/22).

2) Conceitos:

2.1) Bens duráveis e não duráveis:

Bens duráveis são produtos tangíveis que só se deterioram ou perdem a utilidade após muito tempo de uso. Portanto, essa categoria de "bem" abrange tanto os bens de consumo duráveis como os bens de capital. São exemplos de bens duráveis:

1. Eletrodomésticos;
2. Veículos;
3. Máquinas;
4. Equipamentos;
5. Construções; etc.

Já os bens não duráveis, são os que se deterioram ou perdem a utilidade após pouco tempo de uso, tais como os bens destinados ao consumo (calçados, roupas, brinquedos, etc.).

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

2.2) Ativo Imobilizado (AI):

Conforme artigo 179, IV da Lei das S/As, o ativo imobilizado é representado pelos direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens, assim entendido os de propriedade industrial ou comercial.

O Ativo Imobilizado, como regra geral, são adquiridos para permanecerem no estabelecimento por prazo indeterminado, devido à necessidade de sua utilização para consecução da atividade fim, portanto, sua característica principal é ter vida útil superior a 1 (um) ano, cabendo enfatizar a necessidade de sua utilização nos negócios da empresa, ou seja, não se destinando à comercialização.

Podemos citar como exemplo de Ativo Imobilizado os seguintes bens:

1. Benfeitorias em propriedades arrendadas;
2. Computadores;
3. Instalações;
4. Máquinas e ferramentas;
5. Móveis e Utensílios;
6. Veículos;
7. etc.

Os bens imóveis, tais como galpão, terreno, escritório, também podem ser classificados como bens do ativo imobilizado, todavia, somente são relevantes para o presente Roteiro os bens móveis utilizados por hotéis e restaurantes.

Base Legal: Art. 179, caput, IV da Lei nº 6.404/1976 (Checado pela VRi Consulting em 03/04/22).

2.3) Valor Unitário (Utilidade funcional):

O valor (custo) unitário dos bens do Ativo Imobilizado será considerado em função da utilidade que o mesmo possa prestar em relação ao objeto da empresa. Todavia, esse entendimento nem sempre é aplicável a qualquer situação fática. Nos casos de exploração de atividade cujo ciclo operacional requeira o emprego concomitante de certa quantidade de bens, é evidente que a utilidade funcional não pode ser considerada em relação a uma só unidade, mas há de considerar-se logicamente em função do conjunto de bens que satisfaz ao objetivo empresarial.

Como podemos observar, o critério predominante é o da utilidade funcional, como se pode depreender da expressão "vida útil" presente no artigo 313 do RIR/2018. Estariam nesse caso, por exemplo, o carrinho (para fregueses apanharem mercadoria); a bicicleta (para entregas); a escrivaninha (para o escritório); e, assim por diante.

É de se considerar que aquilo que pode se revestir da qualidade de "bem" para a alienante pode não ser para o adquirente. É indispensável, insistimos, que o bem por si só preste ou tenha condições de prestar utilidade. Exemplificativamente, se adquirir, telhas, tijolos e cimento para construção, não será tomado em conta o valor unitário, pois cada qual desses bens (em sentido econômico), singularmente tomado, não perfaz o critério de utilidade, de que trata o dispositivo. Ela, a utilidade, resultará da construção (do emprego em conjunto).

Base Legal: Art. 313 do RIR/2018; Parecer Normativo CST nº 100/1978 e; Parecer Normativo CST nº 20/1980 (Checado pela VRi Consulting em 03/04/22).

3) Tratamento da depreciação:

3.1) Na legislação societária:

Na legislação societária, a diminuição do valor dos elementos do ativo imobilizado deverá ser registrada periodicamente nas contas de depreciação, quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgastes ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência.

Portanto, podemos concluir que a conta de depreciação tem como função registrar a perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgastes ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência.

O Conselho Federal de Contabilidade (CFC), ao conceituar a depreciação assim a expressou como "a alocação sistemática do valor depreciável de ativo ao longo da sua vida útil.".

Base Legal: Art. 183, § 2º, "a" da Lei nº 6.404/1976 e; Item 13 da NBC TSP 07 - Ativo Imobilizado (Checado pela VRi Consulting em 03/04/22).

3.2) Na legislação tributária:

A legislação tributária, por sua vez, prevê que poderá ser computada, como custo ou encargo, em cada período de apuração, a importância correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, da ação da natureza e da obsolescência normal, a chamada "depreciação".

Constatamos, então, que a norma tributária também trata da depreciação, permitindo a dedutibilidade desse custo ou encargo na apuração do Lucro Real, o que está em sintonia com a legislação societária, haja vista que esses valores interferem negativamente no resultado da entidade.

Porém, para dedutibilidade desses custos ou encargos, devem ser observados os critérios previstos na legislação do Imposto de Renda, principalmente os artigos 317 em seguintes do RIR/2018.

Cabe observar que, quando o bem possuir característica de Ativo Imobilizado (AI) deverá ser obrigatoriamente ativado para posterior depreciação, sendo vedado o lançamento total do custo de aquisição diretamente a resultado.

Base Legal: Arts. 313 e 317 do RIR/2018 e; Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 (Checado pela VRi Consulting em 03/04/22).

3.2.1) Bens cujo custo podem ser lançados diretamente a resultado:

Conforme dissemos no subcapítulo antecedente, quando o bem possuir característica de Ativo Imobilizado (AI) deverá ser obrigatoriamente ativado, porém, existe na legislação do IRPJ autorização para que o custo de aquisição de alguns bens sejam lançados diretamente ao resultado, como custo de produção ou despesa operacional, este quando se tratar de bem relacionado às áreas administrativas ou de vendas, sem a necessidade de imobilização do bem para posterior depreciação.

Referida autorização, aplica-se aos seguintes casos:

1. bens cujo prazo de vida útil não ultrapasse o período de 1 (um) ano, qualquer que seja o seu custo de aquisição (3);
2. bens cujo custo unitário de aquisição não seja superior a R$ 1.200,00 (Um mil e duzentos reais) (4), independentemente do prazo de vida útil do mesmo. Porém, isso não se aplica a:

Note-se que esses requisitos não são cumulativos, mas sim, alternativos. Aplica-se ou um ou outro, conforme o caso real. Assim, se o valor da aquisição for superior à R$ 1.200,00 (Um mil e duzentos reais), mas o tempo de vida útil for inferior a 1 (um) ano, o custo de aquisição poderá ser registrado como gasto corrente, ou seja, como despesa operacional do período.

Cabe registrar, ainda, que o contribuinte para lançar como despesa operacional valores relacionados à aquisição de bens duráveis de valor irrelevante, deverá observar as seguintes regras:

1. a opção à dedução deverá ser manifestada no momento da aquisição do bem e se exteriorizará pelo correspondente lançamento contábil;
2. uma vez ativado o bem, será inadmissível a reversão do seu custo para despesa operacional;
3. a opção pela dedução não abrange os bens que, unitariamente considerados, não tenham condições de prestar utilidade à empresa adquirente, como os materiais de construção, por exemplo;
4. a opção pela dedução não abrange imobilizações relacionadas com atividades que requeiram o emprego simultâneo de certa quantidade de bens, os quais, embora cumpram individualmente sua utilidade funcional, somente atingem o objetivo da atividade explorada por determinada empresa em razão da pluralidade de seu uso, como, por exemplo, as aquisições de:
1. engradados, vasilhames e barris (retornáveis) utilizados por empresas distribuidoras de águas minerais, refrigerantes, cervejas e chopes;
2. cadeiras que empresas de diversões públicas empregam em cinemas e teatros; e
3. botijões usados por distribuidoras de gás liquefeito de petróleo.
5. na análise do custo unitário máximo (R$ 1.200,00) deverá ser considerado o critério da utilidade funcional do bem.

Base Legal: Art. 15 do Decreto-Lei nº 1.598/1977; Art. 313 do RIR/2018; Parecer Normativo CST nº 100/1978 e; Parecer Normativo CST nº 20/1980 (Checado pela VRi Consulting em 03/04/22).

4) Aquisição de louças e guarnições de cama, mesa e banho por hotéis e restaurantes:

As autorizações tratados no subcapítulo 3.2.1 para deduzir o custo de aquisição de alguns bens diretamente a conta de resultado são de caráter geral, ou seja, representam autorização para a dedução, por qualquer empresa, desde que atendidos os requisitos ali mencionados.

Todavia, alguns setores, consideradas certas características específicas de utilização e de consumo, possuem autorização especial para dedução do custo de aquisição de bens diretamente a conta de resultado (custo ou despesa operacional, conforme o caso). É o que acontece com os setores de hotelaria e de restaurante, bem como atividades similares.

Referidos setores, podem computar, diretamente como custo ou despesa operacional o valor de aquisição de louças e guarnições de cama, mesa e banho. Porém, deve ser observado que:

1. conforme a Decisão nº 94/1997 da SRRF da 1ª RF (5) (6), a permissão para apropriar imediatamente como despesa não alcança o custo de aquisição de talheres e bandejas de aço inoxidável;
2. nessa mesma linha de raciocínio, há também o Acórdão nº 105-6.912/92, da 5ª Câmara do 1º Conselho de Contribuintes, que concluiu que peças de aço inox não constituem guarnições de mesa.

Base Legal: Instrução Normativa SRF nº 122/1989 (Checado pela VRi Consulting em 03/04/22).